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Bereits im Regierungsprogramm der Bundesregierung1 für die Jahre 2020-2024 war vorgesehen, die Spendenbegünstigung einer Reform zu unterziehen. Besonderes Augenmerk sollte insb auf eine Ausweitung der Spendenabsetzbarkeit auf weitere gemeinnützige Zwecke, wobei hier der Bildungsbereich ausdrücklich erwähnt wurde, sowie auf eine Vereinfachung des Antrags- und Anerkennungsverfahrens gelegt werden. Aber auch das Gemeinnützigkeitsrecht selbst wurde im Regierungsprogramm thematisiert, für dessen Modernisierung eine Arbeitsgruppe vorgesehen wurde. Diese Arbeitsgruppe wurde im Rahmen des Spendenbeirates2 eingesetzt und befasste sich sowohl mit der Reform der Spendenbegünstigung als auch mit der Modernisierung des Gemeinnützigkeitsrechts. Die Ergebnisse der Arbeitsgruppe flossen in den Entwurf des Gemeinnützigkeitsreformgesetzes 2023 (GemRefG 2023) ein, der nun als Regierungsvorlage vorliegt.3
Mit dem GemRefG 2023 soll die Spendenabsetzbarkeit grds auf alle gemeinnützigen Körperschaften ausgeweitet und das Verfahren der Spendenbegünstigung vereinfacht werden. Anders als bei den früheren Ausweitungen des Umfanges der Spendenbegünstigung wird diesmal keine Einbeziehung weiterer spezifischer Spendenzwecke vorgenommen, sondern es erfolgt eine umfassende Anknüpfung an die Gemeinnützigkeit iSd BAO. Somit sollen zukünftig gemeinnützige und mildtätige Zwecke iSd §§ 35 oder 37 BAO spendenbegünstigte Zwecke sein. Dadurch ist es möglich, die Regelung des Kreises der begünstigten Zwecke massiv zu straffen und den gesamten Aufbau des § 4a EStG neu zu gestalten. Der Aufbau des § 4a EStG wird neu strukturiert, indem nach der Regelung des Grundtatbestandes der abzugsfähigen Zuwendung (Abs 1) zuerst die Körperschaften und Einrichtungen geregelt werden, für die die Spendenbegünstigung antragsgebunden ist (Abs 2-4). Nach der Regelung des Antragsverfahrens (Abs 5) werden jene Körperschaften und Einrichtungen geregelt, denen die Spendenbegünstigung per Gesetz zukommt (Abs 6). Abschließend werden in Abs 7 ergänzende Regelungen zur Abzugsfähigkeit von Zuwendungen normiert.
Das Anerkennungsverfahren für die Spendenbegünstigung soll vereinfacht werden. Generell wird die Zuerkennung der Spendenbegünstigung bereits nach einem vollen, dh 12 Monate umfassenden Wirtschaftsjahr nach der Gründung der Spendenorganisation möglich sein. Hierzu wird eine Verpflichtung zur Übermittlung eines Antrags- bzw Meldeformulars durch einen berufsmäßigen Parteienvertreter gem WTBG 2017 vorgesehen. Die weiter gehende Verpflichtung zur Übermittlung einer Wirtschaftsprüferbestätigung über das Vorliegen der Voraussetzungen des § 4a EStG soll für Körperschaften entfallen, die keiner gesetzlichen oder satzungsmäßigen Verpflichtung zur Abschlussprüfung durch einen Wirtschaftsprüfer unterliegen. Somit kommt es für diese insoweit zu einer Verminderung der formalen Anforderungen für den Nachweis des Vorliegens der Voraussetzungen zur Erlangung bzw Aufrechterhaltung der Spendenbegünstigung.
In Ergänzung zur Spendenbegünstigung soll auch die Möglichkeit, steuerwirksam gemeinnützige oder mildtätige Stiftungen mit Vermögen auszustatten, Dauerrecht und attraktiver ausgestaltet werden.
Der wesentliche Paradigmenwechsel, der mit dem GemRefG 2023 einhergeht, ist eine grundsätzliche Neuausrichtung der Systematik der Spendenbegünstigung in § 4a EStG. Die derzeit geltende Regelung des § 4a EStG sieht dezidiert keine generelle Anknüpfung an die Gemeinnützigkeit iSd § 35 BAO vor. Nur für den Bereich der Mildtätigkeit besteht de lege lata eine umfassende Anknüpfung an die Mildtätigkeit nach der BAO. Dagegen werden aus den gemeinnützigen Zwecken einzelne Zwecke herausgegriffen und in § 4a Abs 2 EStG taxativ als spendenbegünstigt normiert. Zwecke, die als gemeinnützig iSd § 35 BAO anzusehen sind, aber nicht unter die taxativ aufgezählten Zwecke in § 4a Abs 2 EStG subsumiert werden können, sind somit derzeit nicht spendenbegünstigt.
Mit dem GemRefG 2023 wird ein neuer Weg beschritten. Spendenbegünstigte Zwecke sollen zukünftig grds alle Zwecke sein, die als gemeinnützig oder mildtätig iSd BAO anzusehen sind. Dadurch ist der derzeit stark differenzierte Katalog an begünstigten Zwecken nicht mehr erforderlich, und es erübrigen sich die bestehenden Regelungen ua hinsichtlich des Umwelt-, Natur- und Artenschutzes, der Entwicklungs- oder Katastrophenhilfe sowie der Förderung von Kunst und Kultur. All diese begünstigten Zwecke sind von der umfassenden Anknüpfung an die gemeinnützigen Zwecke erfasst. Zudem müssen auch Bereiche wie Sport, Bildung und Jugendförderung oder Förderung der Demokratiebildung, die bisher nicht begünstigt waren, nicht explizit in den § 4a EStG aufgenommen werden. Die Aufzählung der spendenbegünstigten Zwecke in § 4a EStG ist zwar weiterhin taxativer Natur, allerdings wird durch den Verweis auf § 35 BAO auch auf die Aufzählung gemeinnütziger Zwecke in § 35 Abs 2 BAO verwiesen, die demonstrativer Natur ist.4 Im Ergebnis ist daher zukünftig der Kreis der spendenbegünstigten Zwecke nicht taxativ abgegrenzt, sondern insoweit offen, als ein Zweck noch als gemeinnützig iSd BAO angesehen werden kann. Damit ist zB in Zukunft auch die Förderung der Menschenrechte unstrittig als spendenbegünstigt anzusehen.5 Auch die Förderung der Kunst und Kultur ist vom Begriffsinhalt der Gemeinnützigkeit umfasst und wird nicht mehr gesondert als spendenbegünstigter Zweck angeführt. Damit entfällt zukünftig auch die Anknüpfung der Begünstigung an den Ausweis von Kulturförderungen in der Transparenzdatenbank.
Ausgeklammert bleiben aber die kirchlichen Zwecke iSd § 38 BAO. Die Verfolgung dieser Zwecke soll weiterhin keine Spendenbegünstigung ermöglichen. Insoweit besteht auch für die Zukunft keine umfassende Anknüpfung der Spendenbegünstigung in § 4a EStG an die Gewährung abgabenrechtlicher Begünstigungen nach der BAO.6
Allerdings soll die Neuregelung der spendenbegünstigten Zwecke zu keiner Verschlechterung für bestehende begünstigte Einrichtungen führen. Daher soll die wissenschaftliche Forschung und die Erwachsenenbildung weiterhin einen eigenständig geregelten begünstigten Zweck darstellen. Dies betrifft die Durchführung von wissenschaftlichen Forschungsaufgaben, die Entwicklung und Erschließung der Künste, die der Erwachsenenbildung dienenden Lehraufgaben, welche die wissenschaftliche oder künstlerische Lehre betreffen und dem Universitätsgesetz 2002 entsprechen, sowie damit verbundene wissenschaftliche und künstlerische Publikationen und Dokumentationen. Soweit diese Zwecke von juristisch unselbstständigen Einrichtungen von Gebietskörperschaften oder juristischen Personen verfolgt werden, an denen entweder eine oder mehrere Gebietskörperschaften oder eine oder mehrere bestimmte spendenbegünstigte Körperschaften mehrheitlich beteiligt sind, bestehen wie bisher gesonderte Voraussetzungen für die Spendenbegünstigung. Insb müssen die formalen Voraussetzungen für die Erteilung abgabenrechtlicher Begünstigungen nach den §§ 34 ff BAO auch in Zukunft nicht erfüllt werden.
Der Zuwendungsbegriff selbst bleibt im Grunde unverändert. Abzugsfähige Spenden sind nur freigebige Zuwendungen. Somit sollen wie bisher Mitgliedsbeiträge an gemeinnützige oder mildtätige Vereine steuerlich nicht abzugsfähig sein. Zusätzlich soll zur Verhinderung von missbräuchlichen Gestaltungen klargestellt werden, dass bei Bezug von steuerfreien pauschalen Reiseaufwandsentschädigungen gem § 3 Abs 1 Z 16c EStG oder einem steuerfreien Freiwilligenpauschale gem § 3 Abs 1 Z 42 EStG Zuwendungen an die gleiche Einrichtung insoweit (dh bis zur Höhe der steuerfreien Beträge) nicht abzugsfähig sein sollen. Ausdrücklich nicht abzugsfähig sollen auch Zuwendungen an Rechtsträger gem § 1 Abs 1 Publizistikförderungsgesetz 1984 sein.7 Dabei handelt es sich um die Parteiakademien der Parlamentsparteien. Diese müssen nach dem PubFG zwar gemeinnützig sein, sollen aber aufgrund des Umstandes der öffentlichen Förderung im Rahmen des PubFG und der Nähe zu politischen Parteien von der Spendenbegünstigung nicht erfasst werden.
Die Neuregelung der begünstigten Zwecke ermöglicht es, auch die Regelungen über die begünstigten Einrichtungen massiv zu kürzen und zu vereinfachen. Begünstigte Einrichtungen sollen nunmehr allgemein Körperschaften iSd § 1 Abs 2 Z 1 und 2 sowie Abs 3 Z 2 KStG sein sowie vergleichbare ausländische Körperschaften eines Mitgliedstaates der Europäischen Union oder eines Staates, mit dem eine umfassende Amtshilfe besteht. Eine Sonderregelung besteht nur - wie oben dargestellt - für bestimmte Einrichtungen, die im Wesentlichen mit Forschungs- oder Lehraufgaben befasst sind.
Die Vereinfachung der Regelungen über die begünstigten Einrichtungen betrifft auch die Spendensammeleinrichtungen. Diese werden entfallen und bestehende Spendensammeleinrichtungen werden in Mittelbeschaffungskörperschaften überführt. Dies soll für alle Anträge auf Erteilung der Spendenbegünstigung nach dem 31. Dezember 2023 gelten. Für Spendensammeleinrichtungen, denen die Spendenbegünstigung bereits davor erteilt wurde, ist eine Übergangsregelung vorgesehen. Sollte deren Rechtsgrundlage nicht bereits an die Anforderungen der §§ 34 ff BAO unter Berücksichtigung des § 40a Z 1 BAO angepasst worden sein, können sie die Spendenbegünstigung auch im Kalenderjahr 2024 noch unter den bisherigen Bedingungen aufrechterhalten, wenn sie ihre Rechtsgrundlage 2024 entsprechend anpassen. Für diese Einrichtungen gelten die neuen Voraussetzungen erst für die Verlängerung der Begünstigung im Jahr 2025.8
Wie bereits erwähnt, soll die Spendenbegünstigung grds weiterhin antragsgebunden sein. Dh, es besteht kein Automatismus, dass die Verfolgung gemeinnütziger oder mildtätiger Zwecke iSd BAO auch zur Spendenbegünstigung der Körperschaft führt. Im Rahmen dieses Verfahrens sind die Voraussetzungen für die Erteilung der Spendenbegünstigung zu prüfen.
Die derzeit geltenden materiell-rechtlichen Voraussetzungen sollen im Wesentlichen weiterhin gelten. Dies betrifft insb die fehlende Gewinnabsicht und die Transparenz in Bezug auf die Mittelverwendung. Aber auch die de lege lata bestehende Mindestbestandsdauer, innerhalb derer die Körperschaft oder Einrichtung eine satzungsgemäße Tätigkeit zu entfalten hat, bleibt aufrecht. Nur so kann die Abgabenbehörde im Falle einer erstmaligen Antragstellung in die Lage versetzt werden, die Prüfung des Antrags nicht nur auf Basis der vorgelegten Rechtsgrundlage vorzunehmen, sondern auch die tatsächliche Geschäftsführung in die rechtliche Beurteilung einzubeziehen. Dies ist deshalb von Bedeutung, weil der Nachweis der Erfüllung der Voraussetzungen der §§ 34 ff BAO ein wesentliches Kriterium für die positive Erledigung des Antrages ist und hierfür eine statutenkonforme tatsächliche Geschäftsführung unabdingbar ist. Zudem ist eine Mindestbestandsfrist im Hinblick auf die Sensibilität der Spendenbegünstigung in Bezug auf das Vertrauen der Spender von besonderer Relevanz. Eine Erleichterung ist allerdings insoweit vorgesehen, als die derzeitige Frist von drei Jahren auf ein 12 Monate umfassendes Wirtschaftsjahr verkürzt werden soll.
In der Regierungsvorlage wird allerdings eine zusätzliche Voraussetzung vorgesehen. Diese ist erforderlich, weil gerade das Spendenrecht ein Rechtsbereich ist, in dem das Vertrauen der Spender gegenüber dem konkreten Empfänger, aber auch das Vertrauen der Allgemeinheit gegenüber dem Spendensektor im Gesamten von sehr großer Bedeutung ist. Dieses Vertrauen soll einem besonderen Schutz unterstellt werden. Daher sollen Körperschaften oder Einrichtungen die Spendenbegünstigung nicht erhalten bzw verlieren, wenn von diesen Handlungen gesetzt oder geduldet werden, die geeignet sind, dieses Vertrauen zu schädigen. Werden daher von begünstigten oder potenziell begünstigten Körperschaften bzw Einrichtungen strafbare Handlungen gesetzt, soll dies ein Hindernis für die Spendenbegünstigung darstellen. Es muss sich allerdings um Handlungen handeln, die der Körperschaft bzw Einrichtung iSd § 3 VbVG zurechenbar und von dieser zu verantworten sind. In diesem Zusammenhang war auch die jüngste Rechtsprechung des VfGH zu den COVID-19-Förderungen zu beachten,9 sodass es in diesem Punkt in der Regierungsvorlage zu wesentlichen Änderungen gegenüber dem Begutachtungsentwurf gekommen ist. Nach der Rechtsprechung des VfGH ist es grds nicht unsachlich, eine Begünstigung an das rechtliche Wohlverhalten des Antragstellers zu knüpfen.10 So soll es nach der Regierungsvorlage daher schädlich sein, wenn über die Körperschaft oder deren Vorgängerorganisation wegen einer gerichtlich strafbaren Handlung oder eines vorsätzlich begangenen Finanzvergehens iSd FinStrG (ausgenommen Finanzordnungswidrigkeiten) innerhalb der vorangegangenen zwei Jahre eine Verbandsgeldbuße nach dem Verbandsverantwortlichkeitsgesetz (VbVG) oder nach dem FinStrG rechtskräftig verhängt wurde.11 Unter Berücksichtigung des Erkenntnisses des VfGH vom 5. 10. 2023, V 145/2022, besteht jedoch - im Unterschied zum Begutachtungsentwurf - die weitere Voraussetzung, dass die für die Verbandsgeldbuße ursächliche strafbare Handlung innerhalb der vorangegangenen fünf Kalenderjahre begangen wurde.
Zusätzlich soll es für die Erteilung der Spendenbegünstigung auch schädlich sein, wenn Entscheidungsträger oder Mitarbeiter iSd § 2 Abs 1 und 2 VbVG der Körperschaft oder Einrichtung wegen der genannten strafbaren Handlungen oder wegen vorsätzlicher, nicht vom Gericht zu ahndender Finanzvergehen iSd FinStrG (ausgenommen Finanzordnungswidrigkeiten), für die die Körperschaft iSd § 3 VbVG verantwortlich ist, rechtskräftig bestraft wurden. Durch den Verweis auf § 3 VbVG soll klargestellt werden, dass Handlungen von Entscheidungsträgern oder Mitarbeitern einer Körperschaft oder Einrichtung im Sinne einer Verantwortlichkeit nur dann zurechenbar sind, wenn die Handlungen zugunsten der Körperschaft oder Einrichtung begangen worden sind oder durch die Handlungen deren Pflichten verletzt worden sind. Zudem muss die Körperschaft die Begehung der Tat dadurch ermöglicht oder wesentlich erleichtert haben, dass deren Entscheidungsträger die nach den Umständen gebotene und zumutbare Sorgfalt außer Acht gelassen haben. Dies ist insb dann der Fall, wenn wesentliche technische, organisatorische oder personelle Maßnahmen zur Verhinderung solcher Taten unterlassen wurden. Strafbare Handlungen von Entscheidungsträgern oder Mitarbeitern, für die nach diesen Kriterien keine Verantwortlichkeit der Körperschaft oder Einrichtung vorliegt, sind nicht schädlich. Zudem gilt auch hier, dass nur strafbare Handlungen der vorangegangenen fünf Kalenderjahre relevant sind.
Diese doppelte Befristung führt dazu, dass rechtskräftige Verurteilungen nur dann für die Spendenbegünstigung schädlich sein können, wenn das Strafverfahren zügig durchgeführt wurde. Verurteilungen sind daher unschädlich, wenn ihnen Handlungen zugrunde liegen, die mehr als fünf Kalenderjahre vor dem Jahr, in dem der Antrag auf Erteilung der Spendenbegünstigung oder die Meldung zur Verlängerung der Begünstigung eingebracht wurde, gesetzt wurden.
Diese Regelung wurde in § 4a Abs 4 Z 3 lit d EStG idF der Regierungsvorlage als negative Voraussetzung für die Erteilung bzw das Bestehen der Spendenbegünstigung ausgestaltet. Dh, die Spendenbegünstigung ist - soweit die übrigen Voraussetzungen vorliegen - zu erteilen, wenn keine rechtskräftigen Verurteilungen vorliegen. Liegt aber eine zu berücksichtigende rechtskräftige Verurteilung vor, soll im Falle der Entziehung der Spendenbegünstigung diese nur für die Zukunft gelten. Damit ist der Vertrauensschutz der Spender gewahrt. Allerdings kann bei einem Widerruf bei einer neuerlichen Antragstellung die Spendenbegünstigung nur dann zuerkannt werden, wenn innerhalb des nächsten vollen Wirtschaftsjahres ab dem Widerruf keine Widerrufsgründe vorliegen. Die Körperschaft muss daher nach Entzug der Spendenbegünstigung bei neuerlicher Antragstellung darlegen, dass die Widerrufsgründe in einem Zeitraum von mindestens einem 12 Monate umfassenden Wirtschaftsjahr nicht mehr vorgelegen sind.
Die Regelung über die Berücksichtigung von strafbaren Handlungen der Körperschaft bzw Einrichtung selbst sowie von deren Entscheidungsträgern und Mitarbeitern wird durch eine Regelung zur Berücksichtigung von strafbaren Handlungen Dritter erweitert. In § 4a Abs 4 Z 3 lit e EStG idF der Regierungsvorlage wird als zusätzliche Voraussetzung für die Spendenbegünstigung vorgesehen, dass durch die Körperschaft die vorsätzliche Begehung von in ihrem Interesse methodisch begangenen strafbaren Handlungen nicht systematisch gefördert wird. Dadurch soll im Sinne der Einheitlichkeit der Rechtsordnung verhindert werden, dass steuerlich abzugsfähige Spenden systematisch dazu genützt werden, direkt oder indirekt strafbare Handlungen zu fördern, die methodisch und im Interesse der Körperschaft vorsätzlich begangen werden. Eine Verwendung von Mitteln der Körperschaft für nicht begünstigte Zwecke, abhängig von deren Umfang und Ausmaß, kann bereits aufgrund der allgemeinen Regelungen des Gemeinnützigkeitsrechts den Verlust der Gemeinnützigkeit und damit auch der Spendenbegünstigung nach sich ziehen. Für die Spendenbegünstigung selbst sollte aber aufgrund des Umstandes, dass diese Begünstigung nicht nur abgabenrechtliche Wirkung für den Begünstigten, sondern auch für dessen Spender hat, ein höherer Standard gelten. Deshalb wird diese zusätzliche negative Voraussetzung vorgesehen. Sie soll dann zur Anwendung kommen, wenn in Relation zum Spendenaufkommen nicht bloß untergeordnete Mittel der Körperschaft systematisch verwendet werden, um Dritten die methodische Begehung strafbarer Handlungen in Bezug auf die Ziele der Körperschaft zu erleichtern, indem insb das finanzielle Risiko durch Übernahme von Strafen zumindest zum Teil beseitigt wird.
Indem die Regierungsvorlage auf die systematische Förderung von strafbaren Handlungen abstellt, ist zB die Übernahme von Kosten für Strafen im Einzelfall nicht schädlich. Die weitere Voraussetzung der methodischen Begehung der strafbaren Handlungen durch Dritte im Interesse der Körperschaft ermöglicht die Kostenübernahme durch die Körperschaft in Fällen, in denen strafbare Handlungen nicht im Interesse der Körperschaft liegen, es für diese aber Sinn machen kann, die finanziellen Folgen für den Dritten zu mildern, um sich zB dessen weitere Mitarbeit zu sichern (zB die Unterstützung eines Rettungswagenfahrers hinsichtlich der Folgen eines von ihm mitverschuldeten Unfalles).
Hinsichtlich des Einsatzes von Mitteln der Körperschaft zur Förderung der Begehung strafbarer Handlungen Dritter sieht die Regierungsvorlage implizit eine Toleranzschwelle vor, indem sie den Einsatz finanzieller Mittel im genannten Sinn nur dann als schädlich erachtet, wenn diese Mittel im Verhältnis zum Spendenaufkommen nicht untergeordnet sind. Durch die Verwendung dieses im Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht immer wieder verwendeten Maßstabes wird in der Regierungsvorlage ein Toleranzbereich im Ausmaß von ungefähr 10 %12 des Spendenaufkommens nahegelegt. Darüber hinaus soll nach den Erläuterungen zum GemRefG 2023 bei der Beurteilung dieser Voraussetzung die Erheblichkeit der Rechtsgutbeeinträchtigung durch die strafbare Handlung einbezogen werden, wobei insb auf die Beeinträchtigung der körperlichen Integrität zu achten wäre.13 Sollte die Förderung strafbarer Handlungen Dritter zu einem Widerruf führen, kann auch in diesem Fall bei einer neuerlichen Antragstellung die Spendenbegünstigung nur dann zuerkannt werden, wenn innerhalb des nächsten vollen Wirtschaftsjahres ab dem Widerruf keine Widerrufsgründe vorliegen.
In diesem Zusammenhang wurde Kritik dahin geäußert, dass einem Rechtsmittel gegen den Widerruf der Spendenbegünstigung keine aufschiebende Wirkung zukommt. Als Reaktion auf diese nicht unberechtigte Kritik, die im Übrigen auch auf die geltende Rechtslage zutrifft, wurde im Finanzausschuss am 5. Dezember 2023 noch eine Änderung angekündigt.
Das Verfahren zur Erlangung bzw Beibehaltung der Spendenbegünstigung soll auf dem bestehenden Verfahren aufbauen. Doch ist zu berücksichtigen, dass durch die Normierung der Förderung gemeinnütziger Zwecke iSd BAO als spendenbegünstigter Zweck bis zu einem gewissen Grad eine Potenzierung der derzeit begünstigten Einrichtungen eintreten wird. Zudem stellt die unabdingbare Verpflichtung zur Übermittlung einer Wirtschaftsprüferbestätigung über das Vorliegen der Voraussetzungen des § 4a EStG für kleinere Körperschaften eine erhebliche wirtschaftliche Belastung dar. Aus diesem Grund soll das Bewilligungsverfahren digitalisiert und formal teilweise vereinfacht werden.
Für Körperschaften, die nicht aufgrund des Gesetzes oder deren eigener Rechtsgrundlage der Verpflichtung zu einer jährlichen Abschlussprüfung durch einen Wirtschaftsprüfer unterliegen, entfällt diese Verpflichtung. Um aber weiterhin eine effektive Überprüfung und Kontrolle zu ermöglichen, soll für alle nicht per Gesetz begünstigten Einrichtungen ein Antrags- bzw Meldeverfahren auf Basis eines durch einen berufsmäßigen Parteienvertreter gem WTBG 2017 elektronisch im Wege von FinanzOnline übermittelten Antrags- und Meldeformulars implementiert werden. Hierfür kann vom BMF ein verbindliches technisches Format mittels Verordnung festgelegt werden. Dieses elektronische Verfahren soll sowohl für die erstmalige Antragstellung als auch für die jährliche Meldung zur Aufrechterhaltung der Spendenbegünstigung zur Anwendung kommen. Das jährliche "Prüfungsintervall" bleibt somit für alle nicht per Gesetz begünstigten Körperschaften aufrecht. Auf elektronischem Weg soll auch die geltende Rechtsgrundlage der Körperschaft in deutscher Sprache mit dem Antrag übermittelt werden;14 bei den jährlichen Meldungen ist die Rechtsgrundlage nur im Falle von Änderungen zu übermitteln.
Die Zuerkennung der Spendenbegünstigung erfolgt wie bisher durch einen Feststellungsbescheid. Zudem ist wie bisher die Zuerkennung der Spendenbegünstigung auf der Webseite des BMF in einer Liste zu veröffentlichen, welche auch das Datum der Zuerkennung der Spendenbegünstigung zu enthalten hat. Ab diesem Datum ist eine Spende an die Körperschaft steuerlich abzugsfähig. Nach der erstmaligen bescheidmäßigen Zuerkennung der Spendenbegünstigung entfällt in weiterer Folge der jährliche Spendenbescheid. Nach der Zuerkennung sind von der begünstigten Körperschaft die Voraussetzungen für die Spendenbegünstigung jährlich zu melden. Diese Meldung zieht aber grds keinen weiteren Bescheid der Abgabenbehörde nach sich, die Spendenbegünstigung verlängert sich somit automatisch. Diese Meldung dient daher der Information der Abgabenbehörde über den aktuellen Status der begünstigten Körperschaft im Hinblick auf die gesetzlichen Voraussetzungen der Spendenbegünstigung. Ergibt sich daraus bei näherer Prüfung, dass diese Voraussetzungen nicht mehr erfüllt werden, ist die Begünstigung mittels Bescheid zu entziehen. Dies kann zB eine Folge der jährlichen Meldung oder auch einer Außenprüfung sein. Ein Widerruf ist auch vorzunehmen, wenn keine weitere Meldung oder Bestätigung eines Wirtschaftstreuhänders vorliegt.
Wie bisher soll auch weiterhin zwischen auf Antrag begünstigten Körperschaften und Einrichtungen und per Gesetz begünstigten Körperschaften und Einrichtungen unterschieden werden. Dabei sieht die Ausgestaltung des § 4a EStG idF der Regierungsvorlage nunmehr folgende Systematik vor: Körperschaften des privaten Rechts, die die Voraussetzungen für die Gewährung abgabenrechtlicher Begünstigungen der BAO erfüllen, kommt die Spendenbegünstigung idR nur auf Antrag zu. Daneben gibt es im Gesetz taxativ genannte Körperschaften bzw Einrichtungen, denen die Spendenbegünstigung unmittelbar zukommt. Dabei handelt es sich idR um Körperschaften des öffentlichen Rechts oder andere staatsnahe Einrichtungen.
Die taxative Aufzählung der unmittelbar begünstigten Einrichtungen wird einer Bereinigung und Anpassung an geänderte Rechtslagen unterzogen. So werden insb Umstrukturierungen von wissenschaftlichen Einrichtungen der letzten Jahre nachvollzogen und die Dachverbände zur Förderung des Behindertensportes zu den antragsgebundenen Begünstigten verschoben. Eine Sonderregelung für bestimmte Sportvereine ist durch die allgemeine Anknüpfung an die Verfolgung gemeinnütziger Zwecke nicht mehr erforderlich und wird daher aufgegeben.
Spendenbegünstigungen, die bislang isoliert in manchen Materiengesetzen zu finden waren, werden in § 4a EStG überführt. Dies betrifft die Privathochschulen, die Fachhochschulen und das ISTA. Neu aufgenommen wird das Institute of Digital Sciences Austria, das UNHCR und der Anerkennungsfonds für freiwilliges Engagement nach dem Freiwilligengesetz.15
Als wichtiges Vorhaben findet sich im aktuellen Regierungsprogramm die Ausweitung der Spendenbegünstigung auch auf den Bildungsbereich.16 Für den privaten Bildungssektor erfolgt dies durch die generelle Begünstigungsfähigkeit von gemeinnützigen Körperschaften. Erfüllen somit private Bildungseinrichtungen die Voraussetzungen der §§ 34 ff BAO und des § 4a EStG, können sie einen Antrag auf Erteilung der Spendenbegünstigung stellen. Um eine Benachteiligung des öffentlichen Bildungssektors zu vermeiden, soll auch dieser zukünftig in die Spendenbegünstigung einbezogen werden. Soweit Körperschaften öffentlichen Rechts Träger von Bildungseinrichtungen sind, sind diese in Zukunft per Gesetz spendenbegünstigt.
Dies betrifft öffentliche Kindergärten und Schulen (iSd Art 14 Abs 6 B-VG) im Rahmen ihrer Teilrechtsfähigkeit bzw der zweckgebundenen Gebarung gem § 128b Schulorganisationsgesetz (dh von Gebietskörperschaften). Begünstigt sollen aber auch Kindergärten und Schulen (iSd Art 14 Abs 7 B-VG) mit Öffentlichkeitsrecht anderer Körperschaften des öffentlichen Rechts (insb kirchliche Schulen) sein. Zu den begünstigten Schulen zählen auch Musikschulen mit Öffentlichkeitsrecht.
Der Begriff "Kindergärten" wird in § 4a Abs 6 Z 2 lit a EStG idF der Regierungsvorlage eigenständig als "öffentliche Kinderbetreuungseinrichtungen bis zum Eintritt der Schulpflicht" definiert. Dies ist deshalb erforderlich, weil der Begriff des Kindergartens in den jeweiligen einschlägigen Landesgesetzen unterschiedlich rechtlich ausgestaltet ist. Um eine bundesländerübergreifende einheitliche Anwendung sicherzustellen, war daher eine eigenständige Definition erforderlich.
Kindergärten privater Rechtsträger sind nur dann begünstigt, wenn sie - wie oben dargestellt - die Anforderungen der §§ 34 ff BAO und des § 4a EStG erfüllen und ihnen die Begünstigung auf Antrag zuerkannt wurde. Dies wird idR auf Betriebskindergärten nicht zutreffen, weil sie üblicherweise nicht öffentlich zugänglich und damit nicht gemeinnützig sind.17
In Bezug auf die Berücksichtigung von Spenden an Bildungseinrichtungen sollen zukünftig auch Sachspenden als Sonderausgaben abzugsfähig sein. Allerdings sind Spenden nur dann abzugsfähig, wenn sie freigebige Zuwendungen darstellen. Entgelte für Bildungsleistungen, wie Schulgelder, oder gesonderte Kostenersätze, wie zB Kopiergeld, sind nicht abzugsfähig. Dies gilt auch dann, wenn Schulgelder, Kursgebühren und ähnliche Entgelte für die Erbringung von Bildungsleistungen als Spenden deklariert werden. In diesem Fall handelt es sich um unechte Spenden, die aufgrund des vorliegenden Gegenleistungscharakters keine freigebigen Zuwendungen darstellen. Unechte Spenden oder verdeckte Schulgelder sind unabhängig von ihrem Ausweis nicht abzugsfähig.
In diesem Zusammenhang stehen auch die Änderungen in Bezug auf die Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung der Spenderdaten. Grds sind Spenden nur dann abzugsfähig, wenn die Datenübermittlung rechtskonform erfolgt. Eine sachlich unrichtige Datenübermittlung führt somit nicht zur Abzugsfähigkeit der Spende, wenn diese keine Zuwendung iSd § 18 Abs 1 Z 7 EStG darstellt, denn die Datenübermittlung an sich begründet nicht die Abzugsfähigkeit der Zuwendung. Wird daher die sachliche Unrichtigkeit der Datenübermittlung nachträglich bekannt, könnte dies im Zuge einer Bescheidänderung nach § 299 BAO oder einer Wiederaufnahme im Veranlagungsverfahren des Spenders entsprechend korrigiert, dh der Sonderausgabenabzug rückgängig gemacht werden. Die Regierungsvorlage sieht aber in § 18 Abs 8 Z 5 lit a EStG auch eine Haftung der Körperschaft oder Einrichtung für unrichtige Datenübermittlungen vor. Allerdings soll diese Haftung nur dann greifen, wenn die unrichtige Datenübermittlung der Körperschaft bzw der Einrichtung zugerechnet werden kann. Dies wird dann der Fall sein, wenn die Datenübermittlung vorsätzlich oder grob fahrlässig unrichtig vorgenommen und nicht korrigiert wird (zB Mitgliedsbeiträge werden als Spenden in die Datenübermittlung einbezogen). Nach den Erläuterungen zum GemRefG soll diese Haftung jedoch nur dann schlagend werden, wenn die dadurch entgangene Steuer beim Spender nicht einbringlich ist.18
Die Neuregelung der Spendenbegünstigung soll mit 1. Jänner 2024 in Kraft treten. Sie soll auf alle nach dem 31. Dezember 2023 getätigten freigebigen Zuwendungen anzuwenden sein. Wie bereits bei früheren Ausweitungen der Spendenbegünstigung ist für die bescheidmäßige Erteilung der Spendenbegünstigung an neu hinzukommende begünstigungsfähige Körperschaften eine gesonderte Regelung in Bezug auf die Wirkungen des Spendenbegünstigungsbescheides vorgesehen. In Anbetracht der zu erwartenden hohen Zahl an Anträgen im Jahr 2024 soll daher nach § 124b Z 441 lit b EStG ein Sonderregime gelten. Für Anträge, die bis 30. Juni 2024 gestellt werden, ist im Falle der positiven Erledigung eine Rückwirkung auf den 1. Jänner 2024 vorgesehen. Dies bedeutet, dass auch Spenden, die vor der bescheidmäßigen Erledigung vereinnahmt wurden, beim Spender abzugsfähig sind, wenn sie nach dem 31. Dezember 2023 getätigt wurden. Grds soll die bescheidmäßige Erteilung der Spendenbegünstigung vom Finanzamt Österreich bis längstens 31. Oktober 2024 vorgenommen und die Körperschaft in der Liste der spendenbegünstigten Einrichtungen veröffentlicht werden. Diese Frist gilt aber nur dann, wenn die Abgabenbehörde infolge des Antrages kein Ermittlungsverfahren durchführen muss. Wird der Antragsteller zur Behebung von Mängeln aufgefordert oder werden Ergänzungsaufträge oder Bedenkenvorhalte übermittelt, entfällt somit diese Fristsetzung für die Abgabenbehörde. Dies beeinträchtigt aber nicht die Rückwirkung einer stattgebenden Erledigung, wenn der Antrag rechtzeitig gestellt wurde. Damit kommt dem Antrag auch dann die Rückwirkung zu, wenn die stattgebende Erledigung erst infolge eines Rechtsmittels durch das BFG erfolgt.
Zur Entlastung der Abgabenbehörde ist auch vorgesehen, dass Körperschaften, die über eine zum 31. Dezember 2023 wirksame Spendenbegünstigung verfügen, im Jahr 2024 keine Meldung zur Verlängerung der Spendenbegünstigung einbringen müssen. Diese gilt gem § 124b Z 441 lit d EStG im Jahr 2024 als erbracht.
Aus Verantwortung für Österreich - Regierungsprogramm 2020-2024, 44, 57, 171, 206.
Siehe § 124b Z 152 EStG.
Siehe dazu Ebner in Ebner/Hammerl/Oberhuber (Hrsg), Die Besteuerung der Vereine11 B019.
Derzeit kann die Förderung der Menschrechte nur insoweit als spendenbegünstigt angesehen werden, als sich die betreffende Körperschaft im Wesentlichen mit dem Schutz und der Unterstützung von Opfern von Menschenrechtsverletzungen befasst und damit als mildtätig angesehen werden kann.
Anders die deutsche Regelung in § 10b dEStG, die generell Zuwendungen zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke iSd dAO als abzugsfähig normiert, sofern die weiteren Bestimmungen des § 10b dEStG eingehalten werden.
Publizistikförderungsgesetz 1984 (PubFG) BGBl 1984/369.
Siehe § 124b Z 441 lit e idF der Regierungsvorlage.
Vgl VfGH 5. 10. 2023, V 145/2022, Tz 124.
Siehe § 4a Abs 4 Z 3 lit d EStG idF der Regierungsvorlage.
Vgl dazu VereinsR 2001 Rz 114; vgl auch Renner in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG19 § 4a Tz 101; Ebner/Hammerl in Lachmayer/Strimitzer/Vock, KStG35 § 5 Z 6 KStG Tz 361.
Siehe ErläutRV 2319 BlgNR 27. GP 6.
Siehe ErläutRV 2319 BlgNR 27. GP 7.
Siehe §§ 36 ff Freiwilligengesetz (FreiwG) BGBl I 2012/17.
Vgl Aus Verantwortung für Österreich - Regierungsprogramm 2020-2024, 206.
Siehe ErläutRV 2319 BlgNR 27. GP 8.
Siehe ErläutRV 2319 BlgNR 27. GP 10.
