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VwGH: Aufwendungen für die Erlangung von Bescheiden als Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts Kies- und Schottervorkommen

Bearbeiter: Elisabeth Höltschl / Bearbeiter: Gottfried Sulz

EStG: § 8 Abs 5

Abstract

Die Autoren folgern aus der Rsp, dass lediglich Aufwendungen für die Erlangung des Baurechts wie zB Ablösezahlungen, Aufschließungskosten, Vertragsgebühren und Grunderwerbsteuer aktiviert werden könnten und müssten. Der kapitalisierte Wert der Bauzinsen solle hingegen idR ertragsteuerlich nicht aktivierungsfähig sein.

VwGH vom 22. 2. 2023, Ro 2021/15/0006

Sachverhalt

Die revisionswerbende Partei, eine Kommanditgesellschaft, ist als Abbauunternehmen tätig und gewinnt Quarzkies und Quarzschotter. Mit Bescheid der Landesregierung vom 8. 7. 2011 wurde die Genehmigung für die Erweiterung einer Quarzkiesgrube auf bestimmte Grundstücke erteilt; mit Bescheid vom 12. 6. 2012 wurde festgestellt, dass dafür keine Umweltverträglichkeitsprüfung durchzuführen sei. Für die Erlangung der Bescheide sind Aufwendungen iZm der Umweltverträglichkeitsprüfung, Besprechungs-, Planungs-, Gutachtens-, Engineering- und Beratungsaufwendungen, Kosten für Risikoanalysen und Consulting etc angefallen, die die KG im jeweiligen Wirtschaftsjahr als Betriebsausgaben abgesetzt hat. Im Verfahren vor dem BFG und dem VwGH war strittig, ob es sich bei dem Recht, auf den erweiterten (neuen) Flächen Quarzkies und Quarzschotter abzubauen, um ein Wirtschaftsgut handle, auf das diese Aufwendungen zu aktivieren seien.

Ansicht des BFG

Wirtschaftsgüter seien alle im wirtschaftlichen Verkehr und nach der Verkehrsauffassung selbstständig bewertbaren Güter jeder Art; dazu gehören auch rechtliche und tatsächliche Zustände. Der Begriff des Wirtschaftsguts umfasse auch konkrete Möglichkeiten und Vorteile für den Betrieb, deren Erlangung sich der Unternehmer etwas kosten lasse und die nach der Verkehrsauffassung einer besonderen (selbständigen) Bewertung zugänglich seien. Die KG habe die gegenständlichen Aufwendungen getätigt, um das Recht auf Abbau für die Erweiterung der bereits bestehenden Quarzkiesgrube und Quarzschottergrube zu erlangen. Die Abbaurechte seien käuflich erworben worden, anhand der dafür getätigten Aufwendungen bewertbar und somit zu aktivieren. Gemäß § 8 Abs 5 EStG sind bei Bergbauunternehmen, Steinbrüchen und anderen Betrieben, die einen Verbrauch der Substanz mit sich bringen, Absetzungen für Substanzverringerung vorzunehmen. Dies gelte auch für Abbaurechte. Gegen das BFG-Erkenntnis richtet sich die vorliegende ordentliche Revision.

Ansicht des VwGH

Rechte, aufgrund eines Abbauvertrags ein Schottervorkommen auf fremden Grund und Boden gegen Bezahlung eines bestimmten Entgelts auszubeuten, sind einkommensteuerlich Pachtrechte. Pachtrechte stellen ebenso wie Miet- oder Baurechte Wirtschaftsgüter dar. In Bezug auf die Aktivierung von Pachtrechten ist zwischen dem im Einzelfall angemessenen Nutzungsentgelt im Sinn eines nicht zu aktivierenden schwebenden Geschäfts und den darüberhinausgehenden Anschaffungskosten des Rechts zu unterscheiden.

Das BFG hat im angefochtenen Erkenntnis die Feststellung getroffen, dass die im Zusammenhang mit den Bescheiden der Landesregierung vom 8. 7. 2011 und 12. 6. 2012 stehenden Aufwendungen getätigt worden seien, um zwecks Erweiterung der Quarzkiesgrube und Quarzschottergruben die Genehmigung zum Abbau des Bodenschatzes zu erwerben. Die Abbaurechte seien käuflich erworben worden, anhand der dafür getätigten Aufwendungen bewertbar und zu aktivieren. § 8 Abs 5 EStG sei anwendbar. Diese Beurteilung des BFG stößt auf keine vom VwGH aufzugreifenden Bedenken.

Beim Grundstückseigentümer ist ein Bodenschatz wie ein Schottervorkommen steuerlich ein vom Grundstück getrennt zu betrachtendes Wirtschaftsgut. Die Anschaffungskosten sind auf Grund und Boden und auf das Kies- und Schottervorkommen aufzuteilen. Als Anschaffungskosten des Kies- und Schottervorkommens gelten auch Aufwendungen, die geleistet werden, um das Wirtschaftsgut nutzen zu können, wozu insbesondere die Kosten der für den Abbau erforderlichen behördlichen Verfahren gehören. Folglich sind diese Aufwendungen zu aktivieren und nach Maßgabe des § 8 Abs 5 EStG abzusetzen. Gleiches gilt für die Kies- und Schottervorkommen auf Grundstücken, die nicht im Eigentum der revisionswerbenden Partei stehen. In Bezug auf die Anschaffungskosten ist zwischen dem nicht zu aktivierenden Abbauentgelt an den jeweiligen Grundeigentümer und den darüber hinausgehenden Aufwendungen zu unterscheiden. Die Aufwendungen für die Erlangung der Bescheide der Landesregierung stellen zu aktivierende Anschaffungskosten des immateriellen Wirtschaftsguts Abbaurecht dar.

Hinweis

Das vorliegende VwGH-Erkenntnis könnte Parallelen zur steuerlichen Behandlung eines Baurechts aufweisen: Ertragsteuerlich erkennt der VwGH an, dass es sich beim Baurecht um ein Wirtschaftsgut handelt. Die Zahlung des Bauzinses könne aber nicht anders behandelt werden als die Zahlung von laufenden Bestandzinsen. Ertragsteuerlich hat die Einräumung eines Baurechts gegen Bauzinsen somit nach der Judikatur des VwGH – unabhängig von der unternehmensrechtlichen Bilanzierung – regelmäßig den Charakter eines schwebenden Dauerschuldverhältnisses. Lediglich Aufwendungen für die Erlangung des Baurechts wie zB Ablösezahlungen, Aufschließungskosten, Vertragsgebühren und Grunderwerbsteuer können und müssen aktiviert werden. Der kapitalisierte Wert der Bauzinsen soll hingegen idR ertragsteuerlich nicht aktivierungsfähig sein (vgl idS VwGH 19. 9. 1995, 92/14/0008; Bernwieser/Lang/Höltschl, Baurechte im Unternehmens- und Steuerrecht, in Ruhm/Kerbl/Bernwieser (Hrsg), Der Konzern im Gesellschafts- und Steuerrecht – Ergänzungsband 2023, 29-57). Auch im vorliegenden Fall erkannte der VwGH, dass in Bezug auf die Anschaffungskosten des Wirtschaftsguts Kies- und Schottervorkommen zwischen dem nicht zu aktivierenden Abbauentgelt an den jeweiligen Grundeigentümer und den darüber hinausgehenden aktivierungspflichtigen Aufwendungen zu unterscheiden sei (siehe ausf Zorn, RdW 2023, 289-290).

Artikel-Nr.
Rechtsnews Nr. 34053 vom 23.05.2023