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UStG 1994: Art 25 idF BGBl I 2012/112
RL 2006/112: Art 141
Ein Dreiecksgeschäft liegt nach Art 25 Abs 1 UStG 1994 dann vor, wenn drei verschiedene Unternehmer in drei verschiedenen Mitgliedstaaten Umsatzgeschäfte über einen Gegenstand abschließen und dieser unmittelbar vom ersten Unternehmer zum letzten Abnehmer geliefert wird.
Der innergemeinschaftliche Erwerb des „mittleren Unternehmers“ in einem solchen Dreiecksgeschäft - hier: Lieferung unmittelbar vom ersten Unternehmer mit Sitz in Deutschland zum letzten Abnehmer mit Sitz in Tschechien - ist auch dann von der Umsatzsteuer befreit, wenn der „mittlere Unternehmer“ zwar in jenem Mitgliedstaat ansässig und für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist, aus dem der Gegenstand versandt oder befördert wird (hier: Deutschland), aber die UID-Nummer eines anderen Mitgliedstaates (hier: Österreich) verwendet.
Die Steuerbefreiung kann auch dann zustehen, wenn die Abgabe der ordnungsgemäß ausgefüllten zusammenfassenden Meldung vom „mittleren Unternehmer“ zwar nicht rechtzeitig vorgenommen wurde, dadurch aber der sichere Nachweis nicht verhindert wird, dass die materiellen Anforderungen erfüllt sind.
EuGH 19. 4. 2018, C-580/16, Firma Hans Bühler KG
Ausgangsfall
Zum Vorabentscheidungsersuchen VwGH 19. 10. 2016, Ra 2015/15/0017 (EU 2016/0005), siehe Rechtsnews 22753 = ARD 6530/14/2017.
Die Firma Hans Bühler, eine Kommanditgesellschaft mit Sitz in Deutschland, betreibt ein Produktions- und Handelsunternehmen. Da sie eine Betriebsstätte in Österreich errichten wollte, verfügte sie auch über eine österreichische UID-Nummer.
Die Firma Hans Bühler kaufte im Zeitraum Oktober 2012 bis März 2013 bei deutschen Lieferanten Waren ein, die sie an einen Kunden weiterverkaufte, der in der Tschechischen Republik ansässig und für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist. Die Waren wurden von den deutschen Lieferanten direkt an den tschechischen Enderwerber versandt.
Die deutschen Lieferanten führten in den Rechnungen an die Firma Hans Bühler deren österreichische UID-Nummer und ihre deutsche UID-Nummer an. Die Firma Hans Bühler stellte ihrerseits Rechnungen an den Enderwerber aus, in denen sie ihre österreichische UID-Nummer und die tschechische UID-Nummer ihres Kunden angab. In diesen Rechnungen wurde auch darauf hingewiesen, dass diese Umsätze „innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte“ seien und Mehrwertsteuerschuldner demnach der Enderwerber sei.
Am 8. 2. 2013 erstattete die Firma Hans Bühler bei der österreichischen Steuerverwaltung zusammenfassende Meldungen, machte im Feld „Dreiecksgeschäfte“ allerdings keine Eintragungen. Erst mit Schreiben vom 10. 4. 2013 korrigierte sie diese zusammenfassenden Meldungen, indem sie bekannt gab, dass die gemeldeten Umsätze zu Dreiecksgeschäften gehörten.
Entscheidung
UID-Nummer eines anderen Mitgliedstaats
Nach Art 141 Buchst c der RL 2006/112/EG (idF der RL 2010/45/EU; Mehrwertsteuerrichtlinie [MwStRL]) ist für die Steuerfreiheit beim innergemeinschaftlichen Erwerb erforderlich, dass die Gegenstände von einem anderen Mitgliedstaat aus als dem, in dem der Steuerpflichtige für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist, unmittelbar an die Person versandt oder befördert werden, an die der Steuerpflichtige die anschließende Lieferung bewirkt.
In diesem Zusammenhang könnte der Wortlaut von Art 141 Buchst c MwStRL allein den Eindruck erwecken, dass der Firma Hans Bühler die Mehrwertsteuerfreiheit versagt werden müsste, weil sie eine deutsche UID-Nummer besaß und die Gegenstände von Deutschland aus in die Tschechische Republik versandt wurden.
Aus dem Zusammenhang von Art 141 Buchst c MwStRL und aus den Zielen dieser Richtlinie geht aber hervor, dass die nach dieser Bestimmung vorgesehene Voraussetzung einen anderen Mitgliedstaat als denjenigen bezeichnet, in dem der Erwerber für den konkreten Erwerb für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist. Ist ein Erwerber somit in mehreren Mitgliedstaaten für Mehrwertsteuerzwecke erfasst, so ist nur die UID-Nummer für die Beurteilung heranzuziehen, unter der er den innergemeinschaftlichen Erwerb getätigt hat.
Mit Art 141 der MwStRL soll nämlich vermieden werden, dass sich der Zwischenunternehmer in einer Umsatzfolge, wie sie hier vorliegt, im Bestimmungsmitgliedstaat der Gegenstände mehrwertsteuerlich registrieren lassen und eine Steuererklärung abgeben muss. Vor diesem Hintergrund kann dem Zwischenunternehmer der Vorteil der Vereinfachungsregelung nicht allein deshalb versagt werden, weil er auch im Mitgliedstaat des Beginns der innergemeinschaftlichen Versendung oder Beförderung für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist. Eine solche Versagung würde einen erheblichen Unterschied in der Art der Behandlung der Steuerpflichtigen schaffen und könnte zu einer ungerechtfertigten Einschränkung der Ausübung wirtschaftlicher Tätigkeiten auf der Grundlage der UID-Nummern des Steuerpflichtigen führen.
Verspätete zusammenfassende Meldung
Nach Art 42 Buchst a der MwStRL muss der Zwischenerwerber nachweisen, dass er den Erwerb für die Zwecke einer anschließenden Lieferung getätigt hat, die im Gebiet des Mitgliedstaats gem Art 40 MwStRL bewirkt wurde und für die der Empfänger der Lieferung gem Art 197 MwStRL als Steuerschuldner bestimmt worden ist.
Art 42 Buchst b der MwStRL fügt eine zweite Voraussetzung hinzu: Danach muss der Erwerber der Pflicht zur Abgabe der zusammenfassenden Meldung gem Art 265 MwStRL nachgekommen sein muss. Diese Bestimmung nennt die Einzelangaben über das Reihengeschäft iSv Art 141 MwStRL, die der Zwischenunternehmer in der zusammenfassenden Meldung machen muss, die er bei der Steuerverwaltung des Mitgliedstaats abgeben muss, der ihm die UID-Nummer erteilt hat, unter der er den innergemeinschaftlichen Erwerb getätigt hat.
Aus der Vorlageentscheidung geht hervor, dass die ursprünglichen zusammenfassenden Meldungen für den Zeitraum Oktober bis Dezember 2012 vollständig waren, aber am 8. 2. 2013 verspätet abgegeben wurden. Das Finanzamt war auch der Ansicht, dass die Firma Hans Bühler ihren Erklärungspflichten für Februar und März 2013 nicht nachgekommen sei, weil ihre UID-Nummer zum Zeitpunkt der Abgabe der zusammenfassenden Meldungen über die in diesem Zeitraum getätigten Umsätze nicht mehr gültig gewesen sei.
Dazu hält der EuGH fest, dass allein darin, dass die UID-Nummer der Firma Hans Bühler zum Zeitpunkt der Abgabe der zusammenfassenden Meldungen nicht mehr gültig war, kein Verstoß gegen Art 265 der MwStRL gesehen werden kann. Nach dieser Bestimmung kommt es nämlich darauf an, dass die UID-Nummer des Erwerbers zum Zeitpunkt der Umsätze gültig ist.
Was die zusammenfassenden Meldungen betrifft, die verspätet abgegeben wurden, erfordert der Grundsatz der steuerlichen Neutralität, dass Art 42 der MwStRL angewandt werden kann, wenn die materiellen Voraussetzungen des Buchst a erfüllt sind, auch wenn der formellen Voraussetzung des Buchst b nicht rechtzeitig nachgekommen wurde. Demnach kann die Steuerverwaltung eines Mitgliedstaats einen innergemeinschaftlichen Erwerb grundsätzlich nicht allein deshalb besteuern, weil der Erwerber eine ordnungsgemäß ausgefüllte zusammenfassende Meldung über seinen Umsatz nicht rechtzeitig abgegeben hat.
Allerdings gibt es zwei Fälle, in denen die Nichteinhaltung einer formellen Anforderung die Nichtanwendung von Art 42 der MwStRL rechtfertigen kann, und zwar
| - | wenn sich ein Steuerpflichtiger vorsätzlich an einer Steuerhinterziehung beteiligt hat, die das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems gefährdet (derartiges legt die Akte im Ausgangsverfahren nicht nahe) oder |
| - | wenn er den sicheren Nachweis verhindert, dass die materiellen Anforderungen erfüllt wurden. Ob dies hier durch die verspätete Abgabe der ursprünglichen zusammenfassenden Meldungen für den Zeitraum Oktober bis Dezember 2012 der Fall war, muss das vorlegende Gericht prüfen. |
Der EuGH hat für Recht erkannt:
| 1. | Art 141 Buchst c der RL 2006/112/EG des Rates vom 28. 11. 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in der durch die RL 2010/45/EU des Rates vom 13. 7. 2010 geänderten Fassung ist dahin auszulegen, dass die dort genannte Voraussetzung erfüllt ist, wenn der Steuerpflichtige in dem Mitgliedstaat, von dem aus die Gegenstände versandt oder befördert werden, ansässig und für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist, aber für den konkreten innergemeinschaftlichen Erwerb die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer eines anderen Mitgliedstaats verwendet. |
| 2. | Die Art 42 und 265 iVm Art 263 der RL 2006/112/EG in der durch die RL 2010/45/EU geänderten Fassung sind dahin auszulegen, dass sie die Steuerverwaltung eines Mitgliedstaats daran hindern, Art 41 Abs 1 der RL 2006/112/EG in der durch die RL 2010/45/EU geänderten Fassung mit der alleinigen Begründung anzuwenden, dass im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Erwerbs, der für die Zwecke einer anschließenden Lieferung im Hoheitsgebiet eines Mitgliedstaats getätigt wurde, die Abgabe der zusammenfassenden Meldung iSd Art 265 der RL 2006/112/EG in der durch die RL 2010/45/EU geänderten Fassung von dem im ersten Mitgliedstaat für Mehrwertsteuerzwecke erfassten Steuerpflichtigen verspätet vorgenommen wurde. |
