Zweites UPDATE der AFRAC-Fachinformation COVID-19: Bilanzierung von COVID-19-Zuschüssen
Bearbeiter: Karl Stückler / Bearbeiter: Marie-Christin Inzinger / Bearbeiter: Maria Sumerauer / Bearbeiter: Sabine Weintögl
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Abstract
Im Zuge der erneuten Erweiterung der COVID-19-Fachinformation des AFRAC wurden weitere Zweifelsfragen hinsichtlich der Bilanzierung von COVID-19-Zuschüssen geklärt. So wurde die Unterscheidung zwischen wertaufhellenden und wertbegründenden Erkenntnissen im Rahmen der Bilanzierung von COVID-19-Zuschüssen sowie Auswirkungen des Verlustrücktrages und der COVID-19-Rücklage auf den Jahres- und Konzernabschluss (im Folgenden „Abschluss“) neu aufgenommen.
Überblick
Die im April 2020 veröffentlichte AFRAC-Fachinformation zu den Auswirkungen der Ausbreitung des Coronavirus (COVID-19) auf die Unternehmensberichterstattung wurde bereits im Dezember 2020 hinsichtlich der Bilanzierung von COVID-19-Zuschüssen erweitert (siehe LexisNexis Rechtsnews 30076 vom 15. 12. 2020 von Stückler/Sumerauer/Weintögl „UPDATE AFRAC-Fachinformation COVID-19: Bilanzierung von COVID-19-Zuschüssen“). Im März 2021 wurde diese Frage nun um Aussagen zur Wertaufhellung und Wertbegründung bei COVID-19-Zuschüssen (Abschnitt 2.8.5.) und zu den Auswirkungen des Verlustrücktrages und der COVID-19-Rücklage auf den Abschluss (Frage 2.9.) erweitert. Weiters wurde auch geklärt, ob ein COVID-19-Zuschuss bilanziert werden kann, wenn die Erfüllung der dafür erforderlichen sachlichen Voraussetzungen durch Ereignisse nach dem Abschlussstichtag beeinflusst wird (Abschnitt 2.8.6.). Die Eckpunkte der Überarbeitung werden nachfolgend kurz vorgestellt.
Wertaufhellung und Wertbegründung
In der Praxis stellt sich die Frage, ob eine Forderung auf einen COVID-19-Zuschuss aktiviert werden darf, wenn die Rechtsgrundlage erst nach dem Abschlussstichtag vom zuständigen Bundesministerium erlassen wurde. Zur Klärung dieser Frage wird in der Fachinformation auf die AFRAC-Stellungnahme 161 Bezug genommen. Demnach sind alle Erkenntnisse über die Verhältnisse zum Abschlussstichtag, die bis zum Zeitpunkt der Aufstellung des Abschlusses gewonnen werden können, zu berücksichtigen.2
In den Erläuterungen zu den Rz (44) und (45) der Fachinformation wird festgehalten, dass die COVID-19-Hilfsmaßnahmen aufgrund der Dringlichkeit vielfach von der Bundesregierung bzw von den zuständigen MinisterInnen in ihren wesentlichen sachlichen Voraussetzungen zu einem Zeitpunkt verkündet werden, zu dem die finale schriftliche Umsetzung noch nicht vorliegt und damit eine zeitnahe Veröffentlichung der Verordnung nicht möglich ist. Sofern in der Ankündigung die wesentlichen sachlichen Voraussetzungen für die Gewährung der jeweiligen COVID-19-Hilfsmaßnahme bereits inhaltlich determiniert sind, handelt es sich bei der später veröffentlichten Verordnung um eine sog rechtszustandsaufhellende Erkenntnis.3 Demnach ist es vertretbar, die von der Bundesregierung bzw den zuständigen Organen angekündigten Maßnahmen bereits im Abschluss zu berücksichtigen, sofern die sachlichen Voraussetzungen der angekündigten COVID-19-Maßnahme am Abschlussstichtag mit hinreichender Wahrscheinlichkeit feststehen und die Verordnung bis zur Beendigung der Aufstellung des Abschlusses erlassen wurde.
Folgende Tabelle gibt einen Überblick über den frühestmöglichen Zeitpunkt, zu welchen es nach Ansicht des AFRAC vertretbar ist, diese COVID-19-Zuschüsse im Abschluss 2020 zu bilanzieren:4
Für den Ansatz der Forderung auf den jeweiligen COVID-19-Zuschuss muss neben der Erfüllung der sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag auch der erforderliche Antrag bis zur Aufstellung des Abschlusses bereits gestellt worden sein oder nach der Aufstellung des Abschlusses mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden.8
Erhöhung des Beihilfenrahmens
Die EU-Kommission hat am 28. 1. 2021 der Erhöhung des Beihilfenrahmens für Pauschalbeihilfen auf 1,800.000 € sowie für den „Fixkostenzuschuss“9 (in Österreich ist dies der Verlustersatz) auf 10,000.000 € zugestimmt.10 Die erhöhten Beihilfengrenzen wurden am 16. 2. 2021 im BGBl II veröffentlicht.11 Nach Ansicht des AFRAC ist der erhöhte Beihilfenrahmen ebenfalls rechtszustandsaufhellend, weshalb es vertretbar ist, den erhöhten Beihilfenrahmen für die Bewertung der aktivierten Forderungen für Abschlussstichtage, die am oder nach dem 31. 12. 2020 enden, zu berücksichtigen, wenn die Aufstellung des Abschlusses nach dem 16. 2. 2021 erfolgt.12
Beeinflussung der sachlichen Voraussetzungen für einen COVID-19-Zuschuss durch nach dem Abschlussstichtag eingetretene Ereignisse
Die Gewährung bestimmter COVID-19-Zuschüsse (zB Verlustersatz, Fixkostenzuschuss) hat als sachliche Voraussetzung ua einen Umsatzausfall in bestimmter Höhe über den Zeitraum, für den der Zuschuss geltend gemacht wird (sog Betrachtungszeitraum). Eine Forderung auf den auf das Geschäftsjahr entfallenden Teil des jeweiligen COVID-19-Zuschusses ist – bei Vorliegen der notwendigen Voraussetzungen – anzusetzen, wenn der Umsatzausfall bezogen auf den gesamten Betrachtungszeitraum so gut wie sicher ist. Nicht maßgeblich ist der tatsächliche bis zum Abschlussstichtag eingetretene Umsatzausfall.13
Wenn bei Aufstellung des Jahresabschlusses der Umsatzausfall über den Betrachtungszeitraum somit so gut wie sicher ist, darf – bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen – die Forderung auf den jeweiligen COVID-19-Zuschuss aliquot, dh in Höhe der im Geschäftsjahr 2020 angefallenen Aufwendungen/Verluste im Verhältnis zum Gesamtaufwand/-verlust des Betrachtungszeitraumes angesetzt werden.
Auswirkungen des Verlustrücktrages und der COVID-19-Rücklage auf den Abschluss
Die Berücksichtigung von in 2020 anfallenden Verlusten in den Steuererklärungen 2018 und 2019 durch Bildung einer COVID-19-Rücklage und/oder Geltendmachung eines Verlustrücktrages14 sind nach Ansicht des AFRAC wertbegründende Ereignisse des Jahres 2020, weshalb diese im Abschluss 2019 nicht berücksichtigt werden dürfen15. Der Steuererstattungsanspruch für 2019 (und/oder 2018) infolge der Geltendmachung der COVID-19-Rücklage und/oder des Verlustrücktrages ist im Abschluss 2020 als Forderung gegenüber dem Finanzamt anzusetzen, wenn zum Abschlussstichtag die dafür erforderlichen sachlichen Voraussetzungen vorliegen und im Zeitpunkt der Aufstellung des Abschlusses der jeweilige Antrag auf Inanspruchnahme der COVID-19-Rücklage und/oder des Verlustrücktrages gestellt worden ist oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden wird.16
Conclusio
Nachdem im Zuge des letzten Updates im Dezember 2020 die Grundsatzfragen zur Bilanzierung und Bewertung der COVID-19-Zuschüsse in der AFRAC-Fachinformation adressiert wurden, hat das AFRAC nunmehr weitere Zweifelsfragen im Zusammenhang mit diesen Zuschüssen aufgegriffen und somit einen klaren Handlungsleitfaden für die Abschlusserstellung 2020 geschaffen.
Zu diesem Begriff siehe Fachlicher Hinweis des IDW: Zweifelsfragen zu den Auswirkungen der Ausbreitung des Coronavirus auf die Rechnungslegung und deren Prüfung (Teil 3, 4. Update, Februar 2021), Frage 2.2.4.
Bei besonders von der Coronakrise betroffenen Unternehmen, die im Förderzeitraum im Vergleich zum selben Zeitraum 2019 Umsatzverluste von mindestens 30 % hinnehmen mussten, kann der Staat einen Beitrag von bis zu 10 Mio EUR je Unternehmen (zuvor 3,000.000 €) zu den nicht durch Erlöse gedeckten Fixkosten leisten. Diese Erhöhung der Grenze auf 10,000.000 € bezieht sich bei den österreichischen COVID-19-Zuschüssen somit nur auf den Verlustersatz; der FKZ I und der FKZ 800.000 fallen in diesem Zusammenhang unter die Pauschalbeihilfen, welche auf insgesamt 1,800.000 € erhöht wurden.
Vgl AFRAC-Fachinformation: COVID-19 (März 2021), Erläuterung zur Rz 44 und 45; Fachlicher Hinweis des IDW: Zweifelsfragen zu den Auswirkungen der Ausbreitung des Coronavirus auf die Rechnungslegung und deren Prüfung (Teil 3, 4. Update, Februar 2021), Frage 2.2.4.
