Die Progressionsabgeltung für 2025

1. Konzeption

Die sogenannte "kalte Progression" stand Jahrzehnte unter Kritik² und wurde im Jahr 2022 abgeschafft.³ Dabei stellte sich sogleich die grundsätzliche Frage, was im EStG überhaupt einer "kalten Progression" unterliegt und welche Beträge daher angepasst werden sollten. Die sodann vorgesehene Inflationsanpassung konzentriert sich auf den Steuertarif,⁴ ein (neu) eingefügter Abs 1a in § 33 EStG definiert, welche Grenzbeträge im Steuertarif, welche Absetzbeträge und von den tariflichen Grenzbeträgen abgeleiteten Beträge im EStG jährlich an die Inflation anzupassen sind.

Die Inflationsanpassung als solche ist im eingefügten § 33a EStG samt Überschrift geregelt; Abs 2 definiert dabei die kalte Progression als das inflationsbedingte Mehraufkommen an Einkommensteuer, das sich aufgrund der Nichtanpassung des Steuertarifs an die Inflation ergibt. Umgesetzt ist die Inflationsanpassung durch zwei sich ergänzende Maßnahmen:⁵

-	Automatische Tarifanpassung nach Abs 4: Jährliche (automatische) Anpassung der oben genannten Beträge im Ausmaß von 2/3 der positiven Inflationsrate.6
-	Für das noch offene 1/3 hat die Bundesregierung nach Abs 5 bis 15. 9. einen Ministerratsbeschluss zu fassen, der Entlastungsmaßnahmen "für Bezieher von Einkünften, vor allem im Bereich der Einkommensteuer, zum Gegenstand hat" Grundlage dafür bildet ein bis 31. 7. vorzulegender Progressionsbericht.

2. Prozess und Rahmenbedingungen für 2025

Aufgrund der Ende September anstehenden Nationalratswahl wurde der Prozess der Progressionsabgeltung für das Jahr 2025 zeitlich vorgezogen. Bereits Anfang Juli fasste die Bundesregierung den Beschluss über die Maßnahmen der Progressionsabgeltung 2025, das PrAG 2025 wurde sodann am 12. 9. 2024 parlamentarisch eingebracht.

Das PrAG 2025 beruht wiederum auf dem Progressionsbericht vom IHS und WIFO.⁷ Nach dem Progressionsbericht beträgt die im Jahr 2025 auszugleichende Inflation 5,0 % (errechnet als der Durchschnitt der jährlichen Inflationsraten über die Monate Juli 2023 bis Juni 2024); aufbauend auf den Prognosen für die wirtschaftliche Entwicklung in den Jahren 2024 und 2025 "resultieren die folgenden Ergebnisse:

-	Die kalte Progression im Jahr 2025 beläuft sich auf 1.989 Mio €.
-	Durch die automatische 2/3-Anpassung werden 1.338 Mio € ausgeglichen.
-	Die Differenz von 651 Mio € ist durch diskretionäre Maßnahmen auszugleichen."8

3. Automatische Anpassung, Tarifstufen und Absetzbeträge

Bezogen auf die maßgebliche Inflation von 5 % sind 3,33 % (periodisch) als 2/3 automatisch anzupassen. Das PrAG 2025 erhöht diese automatische Anpassung für alle (regulären) Tarifstufen (bis ca 100.000 €) um zusätzliche 0,5 % auf 3,83 % (periodisch).⁹

Um die volle Inflation von 5 % angepasst werden die Absetzbeträge (samt SV-Rückerstattung) sowie mit diesen im Zusammenhang stehende Grenzbeträge für Einschleifungen.

Im EStG finden sich zudem noch weitere Beträge, die (direkter) Ausfluss aus den Grenzbeträgen im Steuertarif sind: So knüpft etwa die Option in die unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs 4 ebenso an die Höhe der tariflichen Nullzone an wie das große Arbeitsplatzpauschale in § 4 Abs 4 Z 8 lit b. Diese Beträge wie die weiteren in § 33 Abs 1a EStG erwähnten Beträge werden - entsprechend den Grenzbeträgen im Tarif - für 2025 angepasst.

Bisher nicht an die Inflation angepasst war bei den "Sonstigen Bezügen" die Freigrenze von 2.100 € gem § 67 Abs 1 EStG. Die Freigrenze liegt aber systematisch sehr nahe am Tarif, der Nullzone; denn sie soll eine Besteuerung sonstiger Bezüge verhindern, solange die laufenden Bezüge steuerfrei sind.¹⁰ Auch wenn die Freigrenze mittels Übergangsbestimmung für das Jahr 2024 auf 2.447 € angehoben wurde (§ 124b Z 449 EStG), erfolgt mit dem PrAG 2025 die Aufnahme der Freigrenze (und damit zusammenhängender Beträge) in § 33 Abs 1a EStG; künftig unterliegt damit die Freigrenze auch einer automatischen Inflationsanpassung. Für 2025 wird die Freigrenze um die volle Inflation von 5 % angepasst und beträgt daher 2.570 €.

Korrespondierend dazu wird der Grenzbetrag für die Anwendung der 30 % (Einschleifregelung) gem § 41 Abs 4 vierter Satz und § 77 Abs 4 letzter Satz EStG von 2.330 €¹¹ auf 2.447 € angehoben und in den Katalog der automatischen Inflationsanpassung des § 33 Abs 1a EStG aufgenommen. Die Übergangsregelung in § 124b Z 449 EStG und die Valorisierung der Freigrenze und der Einschleifgrenze für sonstige Bezüge wurde im Zuge des diesjährigen Progressionsberichts evaluiert.¹²

4. Anhebung der Tages- und Nächtigungsgelder

Um den gestiegenen Lebenshaltungs- und Nächtigungskosten Rechnung zu tragen, werden die Tagesgelder für Inlandsdienstreisen in § 26 Z 4 EStG von 26,40 € pro Tag auf 30 € angehoben. Die Nächtigungsgelder werden von 15 € auf 17,00 € erhöht. Tatsächliche Kosten der Nächtigungen im Rahmen einer beruflichen Reise können wie bisher in der nachgewiesenen Höhe steuerlich berücksichtigt werden. Die Werte für Auslandsdienstreisen bleiben unverändert. Die Anhebungen erfolgen entsprechend den Erhöhungen der Werte gem § 13 Reisegebührenvorschrift 1955.

5. Anhebung und Attraktivierung des Kilometergeldes

Nach § 26 Z 4 EStG kann für die berufliche Nutzung eines arbeitnehmereigenen Fahrzeuges Kilometergeld nach den in der Reisegebührenvorschrift (RGV) vorgesehenen Sätzen steuerfrei ausbezahlt werden. Das Kilometergeld beträgt bisher je km für Pkw 0,42 € bzw für jede mitbeförderte Person 0,05 €, für Motorräder 0,24 € und für Fahrräder bzw E-Bikes 0,38 €. Aus Vereinfachungsgründen und um ökologische Anreize zu setzen, wird das Kilometergeld für Pkw, Motorräder und Fahrräder in der RGV mit einheitlichen 0,50 € festgesetzt, für mitbeförderte Personen kann ein Betrag von 0,15 € beansprucht werden. Das soll zu einer Attraktivierung des Mitfahrens führen und damit einen Beitrag zur Senkung der Treibhausgasemissionen des Verkehrssektors leisten.

Auch wenn bestimmte Aufwendungen steuerlich in pauschaler Form berücksichtigt werden können, so sollen diese Pauschalien dennoch den tatsächlichen Aufwand möglichst realitätsgerecht abbilden. Der tatsächliche Aufwand aus der Nutzung von Pkw, Motorrädern und Fahrrädern ist jedoch offensichtlich unterschiedlich hoch.

Daher wurde für betriebliche Einkünfte in § 4 Abs 4 Z 6 EStG und für außerbetriebliche Einkünfte - mit Ausnahme der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte - in § 16 Abs 1 Z 11 EStG eine Verordnungsermächtigung vorgesehen, dass Aufwendungen für die Nutzung eines Kraftfahrzeuges, Kraftrades oder Fahrrades steuerlich pauschal berücksichtigt werden können. Dabei ist es dem Verordnungsgeber erlaubt, im Interesse ökologischer Zielsetzungen auch Begünstigungen vorzusehen.

Unternehmer und Arbeitnehmer, die ein privates Kfz betrieblich bzw beruflich nutzen, können derzeit nach der Verwaltungspraxis (Rz 1613 EStR 2000, Rz 289 LStR 2002) bis zu einer maximalen Kilometerleistung von 30.000 km pro Jahr den betrieblichen/beruflichen Aufwand aus der Fahrzeugnutzung mit den Kilometergeldern nach RGV berücksichtigen. Für die betriebliche bzw berufliche Nutzung eines Fahrrades können nach der Verwaltungspraxis (Rz 1527 EStR 2000, Rz 356a LStR 2002) bis zu einer Kilometerleistung von 1.500 km pro Jahr ebenfalls die Kilometergelder nach der RGV berücksichtigt werden. Diese Grenze soll auf 3.000 km angehoben werden, um einen weiteren Anreiz für die Nutzung von Fahrrädern zu setzen.

6. Sachbezug Dienstwohnungen

Im Rahmen der Progressionsabgeltung soll es auch zu einer Änderung der Sachbezugswerteverordnung iZm der Wohnraumbewertung von arbeitsplatznahen Unterkünften kommen.¹³

Gem § 2 Abs 7a Sachbezugswerteverordnung ist für eine kostenlose oder verbilligte arbeitsplatznahe Unterkunft bis zu einer Größe von 30 m² kein Sachbezug anzusetzen, wenn diese Wohnung nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers darstellt. Bei einer Größe von mehr als 30 m², aber nicht mehr als 40 m², ist der Wert um 35 % zu vermindern, wenn die arbeitsplatznahe Unterkunft durchgehend höchstens 12 Monate vom selben Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird.

Um die Attraktivität österreichischer Arbeitgeber - insb im von der Inflation stark betroffenen Tourismus - zu erhöhen, sollen diese Grenzen auf 35 m² bzw auf 45 m² erhöht werden.

Weiters soll in der Verordnung ausdrücklich normiert werden, dass gemeinsam benutzte Räume (wie etwa Küche und Gemeinschaftsräume) für die Beurteilung, ob die m²-Grenzen des § 2 Abs 7a Sachbezugswerteverordnung überschritten werden oder nicht, auf die nutzungsberechtigten Arbeitnehmer aufzuteilen sind. Die Aufteilung des Sachbezugswertes (im Falle der Überschreitung der m²-Grenze) erfolgt wie schon bisher aliquot.

7. Kinderzuschuss

Die bisher in § 3d Lebenshaltungs- und Wohnkosten-Ausgleichs-Gesetz (LWA-G)¹⁴ geregelte, bis Ende 2024 befristete Sonderzuwendung für Kinder iHv 60 € pro Kind und Monat wird künftig als Dauerregelung in § 104 EStG übernommen. Einkommensschwächeren, erwerbstätigen Alleinerzieher:innen und Alleinverdiener:innen steht ein Kinderzuschlag iHv 60 für Kinder bis zum 18. Lebensjahr zu.

7.1. Anspruchszeitraum

Der Kinderzuschlag wird gemeinsam mit der Familienbeihilfe und dem Kinderabsetzbetrag ausbezahlt; daher steht der Zuschlag jener Person zu, der die Familienbeihilfe für das Kind ausbezahlt wird. Die Auszahlung des Kinderzuschlages erfolgt automatisch bei Vorliegen der Voraussetzungen, es ist kein gesonderter Antrag erforderlich.

Der Kinderzuschlag steht jeweils für einen Zeitraum von 12 Monaten zu, nämlich von Juli bis Juni des Folgejahres (Anspruchszeitraum), wenn sich aus einer rechtskräftigen Einkommensteuerveranlagung des vorhergehenden Kalenderjahres ergibt, dass die Voraussetzungen vorliegen.

7.2. Voraussetzungen

Der Kinderzuschlag steht gem § 104 Abs 2 Z 1 und 2 EStG unter folgenden Voraussetzungen zu:

-	Dem anspruchsberechtigten Steuerpflichtigen steht der Alleinerzieherabsetzbetrag oder ihm selbst oder seinem (Ehe-)Partner gem § 106 Abs 3 EStG der Alleinverdienerabsetzbetrag zu;
-	es werden betriebliche Einkünfte und/oder Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit erzielt;
-	der Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Einkünfte unter Einbeziehung eines allfälligen 13. und 14. Monatsgehaltes überschreitet nicht die Grenze von 25.725 €.15

Leitet sich der Anspruch auf den Kinderzuschlag aus der Berücksichtigung des Alleinverdienerabsetzbetrages ab, steht er gem § 104 Abs 2 Z 3 EStG nur der alleinverdienenden Person oder dem (Ehe-)Partner gem § 106 Abs 3 EStG zu, der für die Beurteilung des Anspruches auf den Alleinverdienerabsetzbetrag maßgebend war. Damit soll vermieden werden, dass in jenen Fällen, in denen im selben Jahr eine (Ehe-)Partnerschaft aufgelöst und eine neue begründet wird, für die Kinder des neuen Partners ein Kinderzuschlag vermittelt wird.

Liegt bis Ende Juni des aktuellen Jahres ein anspruchsbegründender rechtskräftiger Einkommensteuerbescheid für das Vorjahr vor, wird der Zuschlag für die Monate Juli bis Juni des Folgejahres monatlich mit der Familienbeihilfe und dem Kinderabsetzbetrag ausbezahlt. Liegt ein rechtskräftiger Einkommensteuerbescheid für das Vorjahr erst nach Juni vor, erfolgt für die unberücksichtigten Monate des Anspruchszeitraumes eine Nachzahlung. Ein zu Unrecht gewährter Kinderzuschlag wird in Anwendung des § 26 FLAG zurückgefordert. Liegen die Voraussetzungen erst in einem Folgebescheid vor (zB nach einer Beschwerde), wird der Kinderzuschlag ebenfalls nachträglich ausbezahlt.

7.3. Inflationsanpassung

Der Betrag des Kinderzuschlages von 60 € und der Einkünftehöchstbetrag werden gem § 104 Abs 4 EStG jährlich an die Inflation angepasst werden. Analog zur Anpassung der Familienbeihilfe und des Kinderabsetzbetrages wird der jeweils für das maßgebende Jahr festgesetzte Anpassungsfaktor des § 108f ASVG herangezogen werden.

Der Kinderzuschlag von 60 € wird daher erstmalig für die Monate Jänner bis Dezember 2026 mit dem für das Jahr 2026 festgesetzten Anpassungsfaktor erhöht werden; der Höchstbetrag von 25.725 €, der sich auf die Veranlagung 2024 bezieht, wird erstmalig für die Veranlagung 2025 mit dem für das Jahr 2025 festgesetzten Anpassungsfaktor erhöht werden. Diese Beträge werden mittels Verordnung des Bundesministers für Finanzen bis spätestens 15. November jeden Jahres veröffentlicht.

7.4. Übergangsregelung

Da die Regelung in § 104 EStG erst ab Juli 2025 gilt, wird die Bestimmung des § 3d Abs 1 LWA-G bis Juni 2025 verlängert, um keine zeitliche Lücke in der Unterstützungsgewährung entstehen zu lassen. Die Sonderzuwendung nach dem LWA-G wird bis Juni 2025 auf Grundlage des Einkommensteuerbescheides 2023 weitergewährt.

8. Kleinunternehmer-Grenze

8.1. Anhebung in der USt

Im Rahmen des AbgÄG 2024 wurde in Umsetzung einer EU-Richtlinie¹⁸ der grenzüberschreitende Kleinunternehmer verankert (ab 2025).¹⁹ Die Umsetzung der EU-Richtlinie strahlt zudem auch auf nationale Kleinunternehmer aus: So stellte die Berechnung der Umsatzgrenze des § 6 Abs 1 Z 27 UStG (35.000 €) bisher nach der Judikatur des VwGH auf die Bemessungsgrundlage bei unterstellter Steuerpflicht ab,²⁰ wodurch die Kleinunternehmergrenze bei unterstellter Anwendung des Normalsteuersatzes tatsächlich 42.000 € betrug. In Abstimmung mit der unionsrechtlich gebotenen Rechtslage und um Diskrepanzen bei den in Art 6a Abs 5 genannten kalendervierteljährlichen Meldungen bei der Berechnung des unionsweiten Jahresumsatzes zu vermeiden, wurde im Rahmen des AbgÄG 2024 einheitlich auf eine "Bruttoberechnung" umgestellt; die Höhe der Kleinunternehmergrenze blieb im Ergebnis unverändert, der Betrag iHv 35.000 € wurde durch 42.000 € ersetzt. Die angesprochene EU-Richtlinie ließe allerdings einen nationalen Grenzwert von bis zu 85.000 € zu.

Im Rahmen des PrAG 2025 wird nunmehr die Kleinunternehmergrenze von 42.000 € auf 55.000 € angehoben. Bereits diese Anhebung in der USt wird zur Vereinfachung und (administrativen) Entlastung beitragen, wobei die finanzielle Entlastung der Anhebung auf 100 Mio € geschätzt wird.²¹

Bei Überschreiten der Kleinunternehmergrenze entfällt nach dem AbgÄG 2024 die Steuerbefreiung ab 2025 mit dem Zeitpunkt, ab dem die Grenze überschritten wird. Zudem ersetzt eine 10%-Toleranzregelung die bisherige Toleranzregelung, nach der ein Überschreiten der Umsatzgrenze innerhalb von 5 Jahren um nicht mehr als 15 % unschädlich war. Wurde allerdings die bisherige Toleranzregelung überschritten, wirkte das Überschreiten der Umsatzgrenze auf den Jahresbeginn zurück, was erhebliche (administrative) Probleme für den bisherigen Kleinunternehmer auslösen konnte. Bei der neuen Toleranzregelung von 10 % kann die Steuerbefreiung (innerhalb der Toleranzregelung) noch bis zum Ende des Kalenderjahres in Anspruch genommen werden.

8.2. Verschränkung mit der ESt-Kleinunternehmerpauschalierung

Da mit dem AbgÄG 2024 der USt-Grenzwert lediglich auf eine "Bruttoberechnung" umgestellt wurde, im Ergebnis die Höhe aber unverändert blieb, bedurfte es weiterhin der Sonderregelung für die Kleinunternehmerpauschalierung in § 17 Abs 3a Z 2 EStG; danach blieb die Kleinunternehmerpauschalierung anwendbar, wenn die Umsatzgrenze gem § 6 Abs 1 Z 27 UStG "um nicht mehr als 5.000 € überschritten wurde". Steuersystematisch eleganter ist es natürlich, den USt-Grenzwert zu erhöhen und damit den ESt-Erhöhungsbetrag entfallen zu lassen. Denn gerade für kleinere Unternehmen erscheint ein einfaches Regelungsregime mit stärkerer Verschränkung von USt und ESt wünschenswert.²³

Eine solche Verschränkung gelingt nun mit dem PrAG 2025; durch die Anhebung der USt-Kleinunternehmergrenze auf 55.000 € kann der ESt-Erhöhungsbetrag entfallen. Entsprechend der angehobenen Umsatzgrenze werden auch die Höchstbeträge für die pauschalen Betriebsausgaben in § 17 Abs 3a Z 4 EStG angehoben.

Bei Überschreiten der Kleinunternehmergrenze sieht das UStG ab 2025 eine praktikable Vorgehensweise vor (ab Überschreitungsumsatz mit 10%-Toleranzregelung). Bei der ESt-Kleinunternehmerpauschalierung kann es allerdings nicht durch einen Überschreitungsumsatz zu einem unterjährigen "Rausfallen" (Wechsel der Gewinnermittlung/Pauschalierung) kommen. Daher ist nach der ESt-Kleinunternehmerpauschalierung die USt-Kleinunternehmergrenze auf "sämtliche Umsätze des Veranlagungsjahres anwendbar" (ab 2025). Wird daher die USt-Kleinunternehmergrenze im laufenden Jahr um mehr als 10 % überschritten, scheidet für dieses Jahr die Anwendung der ESt-Kleinunternehmerpauschalierung aus.

Zusammengefasst gelingt mit dem PrAG 2025 für kleinere Unternehmen eine stärkere Verschränkung von USt und ESt und soll damit für (administrative) Entlastung sorgen. Trotz inhaltlicher Verschränkung können Kleinunternehmer die USt-Befreiung und die ESt-Kleinunternehmerpauschalierung auch weiterhin unabhängig voneinander nutzen.