Realisationsprinzip und Neutralisation von Aufwendungen im Steuer- und Unternehmensrecht

Eine Analyse am Beispiel von Teilwertzuschreibungen und zukünftigen Regressansprüchen

Anhand von zwei Fällen (Fall 1: Teilwertzuschreibungen infolge von ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibungen, und Fall 2: Haftungen und zukünftige Regressansprüche) werden die Bedeutung des Realisationsprinzips und des Imparitätsprinzips auf den steuer- und unternehmensrechtlichen Gewinn dargestellt. Das Realisationsprinzip verlangt sowohl im Unternehmens- als auch im Steuerrecht für eine gewinnerhöhende Erfassung einen Realisationsvorgang. Damit dürfen stille Reserven ohne einen Realisationsvorgang grundsätzlich nicht aufgedeckt und nicht versteuert werden. Demgegenüber führt das Imparitätsprinzip dazu, dass bereits drohende Verluste wie Wertminderungen und drohende Verbindlichkeiten gewinnmindernd auszuweisen sind. Wird durch gewinnwirksame Buchungen ein Aufwand aus einer laufenden Periode oder aus einer Vorperiode neutralisiert, dann stehen diese nicht im Widerspruch zum Realisationsprinzip. Aus diesem Grund sind Regressansprüche gegenüber Dritten unter Berücksichtigung der Werthaltigkeit zu aktivieren und ertragswirksam zu erfassen, sofern eine Rückstellung oder eine Verbindlichkeit zu passivieren ist (Fall 2). Hingegen führt aus einer steuerrechtlichen Perspektive eine Werterhöhung infolge einer steuerneutralen ausschüttungsbedingten Teilwertabschreibung zu keiner ertragswirksamen Erfassung, weil hierbei für den steuerlichen Gewinn kein steuerlicher Aufwand aus einer Vorperiode neutralisiert werden kann (Fall 1). Dies ergibt sich aus den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung, denen in diesem Fall keine zwingenden steuerlichen Vorschriften entgegenstehen. So kommt es bei einer solchen Werterholung zu einer erneuten Durchbrechung der Maßgeblichkeit, weil die Besteuerung der stillen Reserven erst im Zuge des Veräußerungsvorganges zu erfolgen hat. Daran hat auch die Rechtsprechung zur Identität der Gründe keine Änderung bewirkt.¹