BFG: Kein Besteuerungsrecht an den Einkünften eines Piloten
Bearbeiter: Benjamin Beer
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DBA-Dänemark: Art 15, Art 24
Abstract
Das BFG hatte zu beurteilen, ob Österreich die Einkünfte eines bei der Airline SAS in Dänemark angestellten Piloten besteuern darf. Nach Ansicht des BFG kommt Art 15 Abs 3 DBA-Dänemark zur Anwendung, der als offene Verteilungsnorm Dänemark das Besteuerungsrecht zuweist. Österreich hat dann die Einkünfte von der Besteuerung freizustellen und somit kein Besteuerungsrecht. Mangels Ansässigkeit des Piloten in Dänemark ist die Spezialbestimmung für SAS-Piloten des Art 15 Abs 4 DBA-Dänemark nicht anwendbar. Die Revision erklärte das BFG für zulässig.
Der Beschwerdeführer (Bf) war im Streitjahr 2015 als Pilot bei der Scandinavian Airlines System – Denmark – Norway – Sweden (SAS) in Dänemark angestellt. In der ersten Jahreshälfte war er in Österreich (Ö) wohnhaft, zog aber am 30. 6. 2015 aus Ö weg und hielt sich ab 30. 8. 2015 in Malta auf. Die zuvor in Ö bewohnte Liegenschaft verblieb auch nach dem Wegzug zur Hälfte in seinem Eigentum. Eigentümerin der anderen Hälfte war seine Ehefrau, die mit den gemeinsamen Kindern in Ö wohnhaft blieb.
Mit der Begründung, der Bf sei weiterhin in Ö ansässig, setzte das Finanzamt (FA) per Bescheid Einkommensteuer für 2015 fest. Gegen diesen Bescheid erhob der Bf Beschwerde, über die – nach abweisender BVE – das BFG zu entscheiden hatte.
Entscheidung des BFG
Das BFG führt zunächst aus, dass das Vorliegen eines Wohnsitzes nach dem DBA-Dänemark an das innerstaatliche Recht anknüpft. Nach Ansicht des BFG liegt für das Streitjahr „zweifelsfrei“ ein innerstaatlicher Wohnsitz vor. Der unterjährige Wegzug des Bf führt zu keinem anderen Ergebnis. Daher unterliegt der Bf der innerstaatlichen unbeschränkten Steuerpflicht und ist somit auch abkommensrechtlich in Ö ansässig.
Anders als noch bei der Beurteilung der Streitjahre 2010–2014 zum gleichen Sachverhalt (BFG 16. 1. 2020, RV/7102561/2017) verneint das BFG vorliegend ein Besteuerungsrecht Österreichs an den Einkünften. Begründend führt das BFG Folgendes aus: Art 15 Abs 4 DBA-Dänemark beinhaltet eine besondere Verteilungsnorm für Vergütungen einer in Dänemark ansässigen Person, die an Bord eines Luftfahrzeuges ausgeübt wird, das von SAS betrieben wird. Hiernach sind diese Einkünfte ausschließlich in Dänemark zu besteuern. In der früheren Entscheidung hatte das BFG ein ausschließliches Besteuerungsrecht Österreichs per Umkehrschluss daraus abgeleitet, dass der Bf nicht in Dänemark, sondern in Ö ansässig war. Diese Begründung hält das BFG nun vorliegend nicht mehr aufrecht. Dafür bezieht sich das BFG auf die abweichenden Wortlaute des DBA-Dänemark zu den DBA-Schweden und Norwegen. Während letztere – und auch das vor 2009 anwendbare DBA-Dänemark – allgemein dem Ansässigkeitsstaat eines bei der SAS angestellten Personen das ausschließliche Besteuerungsrecht an dessen Einkünften zuweisen, ist Art 15 Abs 4 DBA-Dänemark ausdrücklich auf eine Ansässigkeit in Dänemark beschränkt.
Liegt keine Ansässigkeit in Dänemark vor, ist statt Art 15 Abs 4 DBA-Dänemark Abs 3 leg cit anwendbar. Hiernach besteht ein Besteuerungsrecht des Staates, in dem sich der Ort der Geschäftsleitung des Unternehmens befindet – somit Dänemark. Aufgrund der Ausgestaltung des Art 15 Abs 3 DBA-Dänemark als offene Verteilungsnorm ist die Doppelbesteuerung durch den Methodenartikel aufzulösen. Nach Art 24 Abs 2 lit a DBA-Dänemark muss Ö die Einkünfte von der Besteuerung freistellen und hat somit im Ergebnis kein Besteuerungsrecht. Mangels Rsp des VwGH zur Auslegung der Art 15 Abs 4 und Art 24 Abs 2 DBA-Dänemark erklärt das BFG die Revision für zulässig.
Conclusio
Bemerkenswert in der vorliegenden Entscheidung ist das Abweichen des BFG von seiner bisherigen Rsp zum gegenständlichen Sachverhalt (BFG 16. 1. 2020, RV/7102561/2017). Da letztere gem § 23 Abs 3 BFGG nicht veröffentlicht wurde, kann die dort herangezogene Begründung nur insoweit nachvollzogen werden, als sie in der vorliegenden Entscheidung wiedergegeben worden ist. Das BFG führt hier aus, dass in der Vorentscheidung ein ausschließliches österreichisches Besteuerungsrecht aus einem Umkehrschluss zu Art 15 Abs 4 DBA-Dänemark abgeleitet wurde. Nach Art 15 Abs 4 DBA-Dänemark erhält Dänemark das ausschließliche Besteuerungsrecht an den Einkünften eines bei der SAS angestellten und in Dänemark ansässigen Piloten. Offenbar hatte das BFG daraus geschlossen, dass bei Ansässigkeit in Ö und sonst gleich gelagertem Fall Ö ein ausschließliches Besteuerungsrecht hat. Ein Umkehrschluss ist dann logisch fehlerhaft und somit nicht zulässig, wenn festgestellt werden kann, dass „die Rechtsfolge nur in den von ihr bezeichneten Fällen eintreten“ soll (Larenz, Juristische Methodenlehre6 [1991] 390; Verweis auf Klug, Juristische Logik [1951] 145 f). Hier konnte das BFG durch den Vergleich mit der alten Version des DBA-Dänemark und den DBA-Norwegen und DBA-Schweden nachweisen, dass ein solcher Fall vorliegt.
