BFG: Keine Umsatzsteuerpflicht für die Überlassung von nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden Kfz an Dienstnehmer
Bearbeiter: Sepp Köstenbauer
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*Ergebnis einer Umfrage unter 225 Steuerberater:innen und
Rechtsanwält:innen (Mai 2024) durchgeführt von IPSOS im Auftrag von LexisNexis
Österreich.
Das BFG hat sich mit der Frage auseinandergesetzt, ob eine entgeltliche Überlassung eines nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden Kfz an Dienstnehmer der Umsatzsteuer unterliegt. Das Gericht gelang zum Ergebnis, dass – entgegen früherer BFG-Rsp – eine Besteuerung aus unionsrechtlichen Erwägungen unterbleiben muss.
Die Bf überließ zwei Mitarbeitern jeweils einen Pkw, welche sowohl für private als auch betriebliche Zwecke verwendet werden konnten. Das FA schrieb der Bf aufgrund dieser Überlassungen Umsatzsteuer vor, obwohl der Bf im Zuge der Anschaffung der Kfz kein Vorsteuerabzug (§ 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG) zustand. Die (anteilige) Arbeitsleistung der Mitarbeiter wurde vom FA als Gegenleistung für die Überlassung der Pkw eingestuft, womit – nach Ansicht des FA – eine steuerpflichtige sonstige Leistung gegen Entgelt gem § 1 Abs 1 Z 1 UStG vorlag. Gegen die Vorschreibung der Umsatzsteuer erhob die Bf Bescheidbeschwerde.
Entscheidung des BFG
Das BFG lehnt einerseits eine Umsatzsteuerbarkeit der entgeltlichen Überlassung der vom Vorsteuerausschluss betroffenen Pkw ab. Dies begründet das Gericht mit Meinungen aus der nationalen Lehre, wonach der Vorsteuerabschluss bei der Anschaffung von Pkw zu einem Unterbeleiben der Besteuerung von zusammenhängenden Ausgangsleistungen führen muss (Kolacny/Caganek, UStG3 § 12 Anm 18). Andererseits erwägt das BFG die Heranziehung einer Steuerbefreiung, was auf die Steuerbarkeit der Umsätze hindeutet, und argumentiert dabei mit Art 1 Abs 2 MwStSystRL (arg „bei allen Umsätzen [wird] die Mehrwertsteuer […] abzüglich des Mehrwertsteuerbetrags geschuldet, der die verschiedenen Kostenelemente unmittelbar belastet hat“) und mit unionsrechtlichen Grundsätzen: Der Vorsteuerabzug stellt nach der Rsp des EuGH einen integralen Bestandteil des Mehrwertsteuersystems dar (EuGH 15. 4. 2010, C-538/08 und C-33/09, X-Holding BV/Oracle Nederland BV), sodass es bei Ausschluss des Vorsteuerabzugs zu einer Nichtbesteuerung der zusammenhängenden Ausgangsumsätze kommen muss. Andernfalls würde die Belastung der Überlassung der Pkw eine systemwidrige Doppelbesteuerung verursachen (vgl EuGH 25. 6. 1997, C-45/95, Kommission/Italien). Zusammenfassend spricht sich das Gericht jedenfalls gegen eine Steuerpflicht der Überlassung aus, es ist jedoch nicht eindeutig ersichtlich, ob das Gericht dies auf das Nichtvorliegen der Steuerbarkeit zurückzuführt oder ob eine Steuerbefreiung anzuwenden ist.
Conclusio
Die Beantwortung der Frage, ob die Überlassung von nicht zum Vorsteuerabzug berechtigenden Pkw an Arbeitnehmer umsatzsteuerpflichtig ist, wird in der Lehre und Judikatur nicht einheitlich beantwortet. Die FinVerw zieht aus § 12 Abs 2 Z 2 lit b UStG den Schluss, dass der Pkw nicht dem Unternehmensbereich (arg „nicht als für das Unternehmen ausgeführt“) zuzuordnen ist und die Vermietung des Pkw an Arbeitnehmer infolgedessen nicht umsatzsteuerbar sein kann (UStR 2000 Rz 1931). Das FA ist bemerkenswerterweise im vorliegenden Fall nicht den UStR gefolgt, sondern hat sich für eine Steuerpflicht der Vermietung entschieden – diese Rechtsansicht erscheint jedoch auf Basis der nationalen höchstgerichtlichen Judikatur als vertretbar: Nach gefestigter Rsp des VwGH (VwGH 22. 9. 1999, 98/15/0136; 21. 9. 2006, 2004/15/0072; 22. 5. 2014, 2011/15/0176) ist § 12 Abs 2 Z 2 UStG als bloße Vorsteuerausschlussbestimmung anzusehen und tangiert nicht die Unternehmenszugehörigkeit der Pkw. Diese Rsp lässt die Meinung der FinVerw als nicht rechtskonform erscheinen und es ist nach einem Teil der Lehre von einer Steuerpflicht der sonstigen Leistung auszugehen (Ruppe/Achatz, UStG Kommentar6 § 12 Rz 184). Dieser Ansicht ist das BFG ebenfalls in einer älteren Entscheidung gefolgt (BFG 5. 1. 2016, RV/7101428/2015).
Im Fall des Verkaufs eines vom Vorsteuerausschluss betroffenen Pkw hat der VwGH ausgesprochen, dass die Lieferung zwar steuerbar ist, jedoch die Steuerbefreiung des § 6 Abs 1 Z 26 UStG analog anzuwenden ist (VwGH 27. 8. 2008, 2006/15/0127). Da diese Steuerbefreiung lediglich Lieferungen freistellt, ist eine (analoge) Anwendung der Bestimmung für die Überlassung von Pkw nach hM ausgeschlossen (BFG 5. 1. 2016, RV/7101428/2015).
Das BFG spricht sich in der vorliegenden Entscheidung gegen die Besteuerung der Überlassung aus. Somit gibt es keine einheitliche Judikaturlinie des BFG. Aufgrund der eingebrachten Amtsrevision könnte der VwGH für Rechtssicherheit bezüglich der Umsatzsteuerpflicht der Überlassung sorgen.
