BFG: Umwidmungskosten eines unbebauten Grundstücks sind keiner AfA zugänglich
Bearbeiter: Dominic Krenn
Dieser Inhalt ist frei verfügbar.
Mit einem
Abonnement der ÖStZ
erhalten Sie die Zeitschrift in Print und vollen digitalen
Zugriff im Web, am Smartphone und Tablet.
Mehr erfahren…
Testen Sie
ALLE 13 Zeitschriftenportale
30 Tage lang kostenlos.
Der Zugriff endet nach 30 Tagen automatisch.
Das BFG hatte sich mit der Frage auseinanderzusetzen, ob Umwidmungskosten eines unbebauten Grundstücks als selbstständig bewertbares Wirtschaftsgut anzusehen und einer AfA zugänglich sind. Nach Ansicht des BFG sind Umwidmungskosten für die Flächenumwidmung von Freiland in Gewerbe- und Industriegebiet für eine zweckentsprechende Nutzung des unbebauten Grundstücks notwendig. Aufgrund dieser engen Bindung zwischen den Umwidmungskosten und dem unbebauten Grundstück, zählen die Umwidmungskosten zu den Anschaffungskosten des nicht abnutzbaren Grund und Bodens und sind daher nicht als selbstständig bewertbares Wirtschaftsgut anzusehen. Vor diesem Hintergrund können die Umwidmungskosten nicht über die Nutzungsdauer verteilt abgesetzt werden. Da zur Frage, ob Umwidmungskosten als selbstständig bewertbares Wirtschaftsgut anzusehen sind, keine Rsp des VwGH vorliegt, ließ das BFG die Revision zu.
Der Beschwerdeführer (Bf) ist Eigentümer einer unbebauten Liegenschaft, zu welcher auch ein als Freiland gewidmetes Grundstück gehört. Der Bf vermietet das Grundstück an eine Privatstiftung und erzielt dadurch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Mit Bescheid vom 10. 4. 2019 wurde das Grundstück von Freiland in Gewerbe- und Industriegebiet umgewidmet. Dem Bf sind durch die Umwidmung des Grundstücks Kosten iHv 398.468 € erwachsen. Der Bf machte 1,5 % der Umwidmungskosten (dh 5.977,02 €) als AfA in seinen Einkommensteuererklärungen für 2022 und 2023 geltend. Für beide Jahre wurden die Werbungskosten iHv jeweils 5.977,02 € nicht anerkannt.
Dagegen erhob der Bf Beschwerde und erklärte, dass es sich bei den Umwidmungskosten um ein selbstständig zu bewertendes Wirtschaftsgut handle, das einer AfA zugänglich sei. Gegen die abweisende Beschwerdevorentscheidung beantragte der Bf die Vorlage an das BFG.
Entscheidung des BFG
Im beschwerdegegenständlichen Fall war strittig, ob die vom Bf geltend gemachten Werbungskosten in Form der AfA für die Umwidmungskosten abgesetzt werden können. Die AfA und Substanzverringerungen von abnutzbaren Wirtschaftsgütern gehören gem § 16 Abs 1 Z 8 EStG zu den Werbungskosten. Bei der linearen AfA sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des abnutzbaren Anlagevermögens gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen. Es ist zu prüfen, ob die Umwidmungskosten als selbstständig bewertbares Wirtschaftsgut auf die Nutzungsdauer verteilt abgesetzt werden können oder zu den Anschaffungskosten des nicht abnutzbaren Grund und Bodens zählen und daher keiner AfA zugänglich sind.
Der Begriff des Wirtschaftsgutes ist im EStG nicht definiert. Aus der Rsp des VwGH ergibt sich, dass alle im wirtschaftlichen Verkehr nach der Verkehrsauffassung selbstständig bewertbaren Güter aller Art als Wirtschaftsgüter gelten (VwGH 12. 1. 1983, 82/13/0174). Entscheidend ist dabei die wirtschaftlich zu beurteilende Selbstständigkeit des Wirtschaftsgutes (VwGH 11. 3.1992, 90/13/0230; 23. 2.2010, 2008/15/0027). Da die Umwidmungskosten für eine zweckentsprechende Nutzung notwendig sind und somit eine enge Bindung zum unbebauten Grundstück besteht, handelt es sich um kein selbstständig bewertbares Wirtschaftsgut.
Vielmehr gehören die Kosten für die Umwidmung zu den nachträglichen Anschaffungskosten des unbebauten nicht abnutzbaren Grundstücks. Mangels Qualifikation als selbstständig bewertbares und abnutzbares Wirtschaftsgut, das abgesetzt werden kann, können die Umwidmungskosten nicht auf die Nutzungsdauer verteilt abgesetzt werden. Zur Frage, ob Umwidmungskosten als selbstständig bewertbares Wirtschaftsgut anzusehen sind, liegt keine Rsp des VwGH vor. Die Revision ist daher zulässig.
Conclusio
Für Zwecke der AfA ist bei Liegenschaften die Aufteilung der Anschaffungskosten auf das Gebäude einerseits und den Grund und Boden andererseits maßgeblich. Während das Gebäude der AfA unterliegt, kann Grund und Boden als nicht abnutzbares Wirtschaftsgut nicht über die Nutzungsdauer verteilt abgesetzt werden (vgl Mayr/Fritz-Schmied in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn (Hrsg), EStG24 § 6 Rz 84 [Stand 1. 1. 2024, rdb.at]).
Der Umstand, wonach auf einer Liegenschaft – wie im vorliegenden Fall – kein Gebäude errichtet ist, führt nach Ansicht des VwGH nicht dazu, dass Aufwendungen automatisch zu den Anschaffungskosten des Grund und Bodens gehören. Vielmehr sind zB Erschließungskosten wie etwa „Aufwendungen für die Anbindung an das Trink- und Abwasserkanalnetz, die (noch) nicht in Zusammenhang mit einem Gebäude gebracht werden können, als eigenständiges Wirtschaftsgut anzusehen“ (VwGH 25. 11. 1999, 99/15/0169). Erschließungskosten, die der besonderen Nutzung des Grundstücks dienen (Anschlusskosten für Gas, Fernwärme, Wasser, Kanal und Strom), gehören somit entweder zu den Anschaffungskosten des Gebäudes oder sind eigenständige Wirtschaftsgüter, sofern das Grundstück noch unbebaut ist. Demgegenüber gehören Aufwendungen zum Grund und Boden, wenn sie den Abgabepflichtigen in seiner Eigenschaft als Grundstückseigentümer treffen (vgl Mayr/Fritz-Schmied in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG24 § 6 Rz 84 [Stand 1. 1. 2024, rdb.at]).
Im vorliegenden Fall kam das BFG zum Ergebnis, dass die Umwidmungskosten eine derart enge Bindung zum unbebauten Grundstück aufweisen, dass nicht von einem selbstständig bewertbaren Wirtschaftsgut auszugehen sei. Vielmehr gehören die Umwidmungskosten zu den Anschaffungskosten des unbebauten Grundstücks und können daher nicht gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abgesetzt werden. Sollte Revision erhoben werden, bleibt abzuwarten, wie der VwGH die Einordnung von Umwidmungskosten vornimmt. Anders als das BFG könnte man auch argumentieren, dass Umwidmungskosten der besonderen Nutzung des Grundstücks dienen, weil die Flächenwidmung eines Grundstücks für seine Nutzung maßgeblich ist. Diesfalls könnten die Umwidmungskosten als selbstständiges Wirtschaftsgut qualifiziert werden.
