BFG: Zur Unionsrechtswidrigkeit der Zwischensteuer bei Privatstiftungen
Bearbeiter: Benjamin Beer
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Seit dem AbgÄG 2015 ermöglicht § 13 Abs 3 letzter Absatz KStG eine Reduktion der Bemessungsgrundlage für die Zwischensteuer insoweit, als Zuwendungen an Begünstigte endgültig mit KESt belastet sind. Durch das Abstellen auf die endgültige KESt-Belastung der Zuwendungen werden Zuwendungen an in- und ausländische Begünstigte jeweils unterschiedlich behandelt. Diese unterschiedliche Behandlung in § 13 Abs 3 letzter Absatz KStG verstößt mangels Rechtfertigung gegen die Kapitalverkehrsfreiheit des Art 63 AEUV und ist daher unionsrechtswidrig. Unter Bezugnahme auf die einschlägige EuGH Rsp (17. 9. 2015, C-589/13) bestätigt das BFG seine bisherige Rsp.
Die Bf war eine österreichische Privatstiftung (PS), deren Begünstigte in der Schweiz ansässig war. 2013 erzielte sie in § 13 Abs 3 Z 1 KStG genannte Einkünfte. Außerdem tätigte sie eine Zuwendung an die Begünstigte.
Im KöSt-Bescheid 2013 versagte das FA die Entlastung von der Zwischensteuer für diese Zuwendungen. Die Bf stellte daraufhin einen Aufhebungsantrag iSd § 299 BAO mit der Begründung, die Nichtentlastung wäre unionsrechtswidrig. Diesen Antrag wies das FA ab. Mit einem Vorlagebericht wurde dem BFG die Beschwerde ohne Erlassung einer BVE vorgelegt.
Entscheidung des BFG
Gem § 26c Z 58 KStG ist auf den vorliegenden Fall § 13 Abs 3 KStG idF AbgÄG 2015 anwendbar. Durch das AbgÄG 2015 wurde § 13 Abs 3 KStG (gemeinsam mit § 24 Abs 5 KStG) anlässlich der Rsp des EuGH (17. 9. 2015, C-589/13, F. E. Familienprivatstiftung Eisenstadt) novelliert. Der EuGH hatte nämlich die seit dem BudBG 2001 (BGBl I 2000/142) bestehende Unzulässigkeit der Anrechnung der Zwischensteuer auf die KESt bei im Ausland ansässigen Begünstigten, die aufgrund eines DBA von der KESt entlastet werden, für einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit iSd Art 63 AEUV und damit als unionsrechtswidrig befunden.
Seit dem AbgÄG 2015 ermöglicht § 13 Abs 3 KStG eine teilweise Reduktion der Bmgl der Zwischensteuer bei nach DBA entlasteten Zuwendungen, allerdings nur insoweit sie endgültig mit KESt belastet sind. Bei allen DBA, die dem OECD MA entsprechen – so auch das DBA Schweiz – ist eine Anrechnung zur Gänze jedoch nicht möglich, weil nach dem einschlägigen Art 21 OECD MA der Ansässigkeitsstaat – somit die Schweiz – das ausschließliche Besteuerungsrecht erhält. Zuwendungen an in Österreich ansässige Begünstigte können demgegenüber nach wie vor idR die Bmgl der Zwischensteuer in voller Höhe reduzieren.
Abhängig von der Ansässigkeit der Begünstigten werden Zuwendungen an diese nach wie vor unterschiedlich behandelt. Insofern besteht die durch den EuGH (17. 9. 2015, C-589/13) festgestellte Unvereinbarkeit mit der Kapitalverkehrsfreiheit des Art 63 AEUV weiterhin. Daher ist die Unionsrechtswidrigkeit durch die Novellierung des § 13 Abs 3 KStG durch das AbgÄG 2015 nicht zur Gänze beseitigt worden.
Der Anwendungsvorrang des Primärrechts (und somit des Art 63 AEUV) hat zur Folge, dass der unionsrechtswidrige § 13 Abs 3 letzter Absatz KStG nicht anwendbar ist. Daher ist der KöSt-Bescheid 2013, in dem unter Verweis auf § 13 Abs 3 letzter Absatz KStG keine Anrechnung auf die Zwischensteuer gewährt wird, rechtswidrig. Der Beschwerde wird daher stattgegeben. Die Revision erklärt das BFG für zulässig, da bislang keine höchstgerichtliche Rsp zur Frage der Unionsrechtskonformität des § 13 Abs 3 letzter Absatz KStG idF AbgÄG 2015 vorliegt. Eine Amtsrevision wurde eingebracht.
Conclusio
Mit der vorliegenden Entscheidung bestätigt das BFG seine Rechtsprechungslinie, wonach § 13 Abs 3 letzter Absatz KStG idF AbgÄG 2015 unionsrechtswidrig ist (vgl dazu bereits BFG 5. 1. 2024, RV/4100535/2016, Amtsrevision ebenfalls eingebracht). Auch die hA in der Lit geht von einem Verstoß des § 13 Abs 3 letzter Satz KStG idF AbgÄG 2015 aus (vgl etwa Riedl/Streicher in Kofler/Lang/Rust/Schuch/Spies/Staringer, WU-KStG3 [2022] § 13 Rz 187; für weitere Nachweise vgl die vorliegende Entscheidung).
ME ist dem beizupflichten, verbleiben doch – wie unter anderem die vorliegende Entscheidung zeigt – auch nach der Novellierung des § 13 Abs 3 KStG durch das AbgÄG 2015 Fälle, in denen sich nach wie vor die durch den EuGH (17. 9. 2015, C-589/13) erkannte Unionsrechtswidrigkeit manifestiert. Insofern erscheint es auch nicht sachgerecht allfällige Rechtfertigungsgründe, die bereits die Unionsrechtswidrigkeit der Rechtslage vor dem AbgÄG 2015 nicht abwenden konnten, dergestalt neu zu gewichten, dass die derzeitige Rechtslage unionsrechtskonform ist.
