EAS: Besteuerung von in Österreich ansässigem Flugpersonal nach dem DBA-Malta
Bearbeiter: Franz Wallig
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DBA-Malta: Art 15, Art 23
Abstract
In der vorliegenden EAS-Auskunft beschäftigt sich das BMF mit der Besteuerung von in Österreich ansässigem Flugpersonal einer Fluggesellschaft mit Ort der Geschäftsleitung in Malta. Werden Vergütungen für eine unselbständige Arbeit an Bord eines Luftfahrzeugs geleistet, sieht Art 15 Abs 3 DBA-Malta ein Besteuerungsrecht für den Vertragsstaat vor, an dem der Ort der Geschäftsleitung des Luftfahrtunternehmens liegt. Allerdings wird das Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaates des Flugpersonals weder durch Art 15 DBA-Malta eingeschränkt, noch ist nach Ansicht des BMF für den konkreten Fall der Methodenartikel des DBA-Malta anwendbar. Das BMF kommt zum Schluss, dass die Anrechnungsmethode dennoch analog zur Anwendung kommen muss.
EAS 3448 vom 17. 11. 2023
Sachverhalt
Die gegenständliche EAS-Auskunft des BMG behandelt Einkünfte aus unselbständiger Arbeit von Flugpersonal nach dem DBA-Malta. Das Flugpersonal ist in Österreich unbeschränkt steuerpflichtig und auch für Zwecke des DBA-Malta ausschließlich in Österreich ansässig. Der Ort der Geschäftsleitung der Fluggesellschaft, die das Flugpersonal beschäftigt, befindet sich jedoch in Malta. Es stellt sich die Frage, ob die Vergütungen für die unselbständige Arbeit in Österreich besteuert werden dürfen und wie eine gegebenenfalls vorliegende Doppelbesteuerung zu vermeiden ist.
Anfragebeantwortung des BMF
Eingangs hält das BMF fest, dass Vergütungen für unselbständige Arbeit, die an Bord eines Seeschiffs oder Luftfahrzeugs im internationalen Verkehr ausgeübt wird, gem Art 15 Abs 3 DBA-Malta in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet. Die Bestimmung weist jenem Staat, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung der Fluggesellschaft befindet, jedoch nicht das ausschließliche Besteuerungsrecht an diesen Einkünften zu, wie dies bei der Verwendung des Wortes „nur“ der Fall wäre. Daher kann auch der Ansässigkeitsstaat des Flugpersonals die Einkünfte aus unselbständiger Arbeit an Bord eines Luftfahrzeugs im internationalen Verkehr besteuern.
Zur Frage des anwendbaren Methodenartikels gem Art 23 Abs 1 DBA-Malta führt das BMF aus, dass dieser die Befreiungsmethode für alle Einkünfte vorsieht, die nach den Verteilungsnormen des DBA-Malta ausschließlich in Malta besteuert werden dürfen. Das BMF kommt zu diesem Schluss, da Art 23 Abs 1 DBA-Malta nach dem deutschen Wortlaut auf Einkünfte anzuwenden ist, die „nur in dem anderen Vertragsstaat besteuert werden“. Das Wort „nur“ in Art 23 Abs 1 DBA-Malta bringe zum Ausdruck, dass lediglich geschlossene Verteilungsnormen von dem Artikel erfasst werden. Da Art 15 Abs 3 DBA-Malta kein ausschließliches Steuerrecht für Malta vorsieht, findet Art 23 Abs 1 DBA-Malta keine Anwendung auf den vorliegenden Fall. Aber auch die in Art 23 Abs 2 DBA-Malta vorgesehene Anrechnungsmethode kann nicht zur Anwendung kommen, weil ein Verweis auf Art 15 Abs 3 DBA-Malta fehlt. Das BMF kommt daher zum Ergebnis, dass das Besteuerungsrecht Österreichs weder auf Ebene der Verteilungsnormen noch auf Ebene des Methodenartikels eingeschränkt wird.
Um eine Doppelbesteuerung auf diese Einkünfte zu vermeiden, spricht sich das BMF für eine teleologische Anwendung des Art 23 Abs 2 DBA-Malta und damit der Anrechnungsmethode aus. Dieses Ergebnis wird auf die durch das MLI abgeänderte Präambel des DBA-Malta gestützt, die die Beseitigung der Doppelbesteuerung sowie die Notwendigkeit der Vermeidung der Nicht- oder Niedrigbesteuerung als Ziel nennt.
Abschließend führt das BMF noch aus, dass die Anwendung der in Art 2 Abs 5 DBA-Malta genannten „Remittance-base-Klausel“ nicht ausgeschlossen werden kann. Dabei handle es sich aber um eine Sachverhaltsfrage, die im Einzelfall der Beurteilung des zuständigen Finanzamts obliegt.
Conclusio
Die Argumentation des BMF zum vorliegenden Fall überzeugt nicht. Zwar ist dem BMF dahingehend zuzustimmen, dass Art 15 Abs 3 DBA-Malta als offene Verteilungsnorm einzustufen ist und Österreich (auch) ein Besteuerungsrecht an den Einkünften aus der Tätigkeit an Bord eines Luftfahrzeugs im internationalen Verkehr zukommt. Der Ansicht, dass Artikel 23 Abs 1 DBA-Malta nur auf geschlossene Verteilungsnormen anzuwenden sei, kann allerdings nicht gefolgt werden. Einkünfte aus geschlossenen Verteilungsnormen müssen im anderen Staat zwingend ohne Prüfung des Methodenartikels freigestellt werden. Nur bei offenen Verteilungsnormen muss die Doppelbesteuerung durch Anwendung des Methodenartikels vermieden werden (s bspw Lehner in Vogel/Lehner, DBA7 [2021] Grundlagen des Abkommensrechts Rz 82). Dementsprechend würde eine Regelung im Methodenartikel, die nur auf geschlossene Verteilungsnormen anwendbar ist, aufgrund der Systematik von Doppelbesteuerungsabkommen immer ins Leere laufen und wäre daher überflüssig. Diese Interpretation wird weiter dadurch untermauert, dass die (ebenfalls authentische) englische Sprachfassung des DBA-Malta (BGBl 1979/295) in Art 23 Abs 1 von „income […] which may be taxed in the other Contracting State“ spricht und damit eindeutig offene Verteilungsnormen adressiert. Art 23 Abs 1 DBA-Malta ist daher sowohl teleologisch als auch systematisch so zu interpretieren, dass dieser auf offene Verteilungsnormen wie Art 15 Abs 3 DBA-Malta zur Anwendung kommt. Im Ausgangssachverhalt müssten daher die Einkünfte in Österreich freigestellt werden. Bei Anwendung des OECD-Musterabkommens würde das Ergebnis anders aussehen: Dort ist seit 2017 in Art 15 Abs 3 ein ausschließliches Besteuerungsrecht für den Ansässigkeitsstaat vorgesehen.
