Inländische Verwendung von im Ausland zugelassenen Kfz
Bearbeiter: Franz Wallig
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NoVAG 1991: § 1 Z 3 lit b; § 4 Z 3; § 7 Abs 1 Z 2; § 12a
Das BFG hatte in der vorliegenden Rs darüber zu entscheiden, ob und in welcher Höhe die Verwendung von im Ausland zugelassenen Kfz in Österreich (Ö) zu einer NoVa- und Kfz-Steuerpflicht führt, wenn eine ausländische Kapitalgesellschaft die Fahrzeuge least und Personen im Inland überlässt. Die Bf behauptete eine Unionsrechtswidrigkeit aufgrund der Festsetzung der NoVA in voller Höhe im Importzeitpunkt auf Basis näher genannter EuGH-Judikatur, wenn die Fahrzeuge tatsächlich nur für eine bestimmte Zeit im Inland genutzt wurden. Im Ergebnis kam das BFG zum Schluss, dass die genannte EuGH-Judikatur einen nicht vergleichbaren Fall betraf und die NoVA bei auf unbestimmte Zeit gerichteter Verwendung des Kfz im Inland beim Verwender als Abgabenschuldner eingehoben werden kann.
Die Beschwerdeführerin (Bf), eine GmbH, betreibt Fitnessstudios in Ö. Der Geschäftsführer der GmbH hatte die Verfügungsmacht über drei Luxusklasse-Fahrzeuge, die er für die Tätigkeit iZm den Fitnessstudios sich selbst und zwei weiteren Arbeitnehmern der Bf zur Verfügung stellte. Die Fahrzeuge wurden im Oktober 2017 von Deutschland nach Österreich verbracht, wiesen deutsche Kennzeichen auf und waren auch in Deutschland zugelassen. Zivilrechtlich standen die Fahrzeuge im Eigentum einer deutschen Leasinggesellschaft, welche diese wiederum an die deutsche K.S. GmbH leaste. Dem Leasingvertrag nach, war eine Zulassung der Fahrzeuge im Ausland nicht möglich. Die K.S. GmbH stand zu je einem Viertel im Eigentum von vier Gesellschaftern, ua dem Geschäftsführer und einem Arbeitnehmer der Bf. Zwischen der K.S. GmbH und der Bf oder dem Geschäftsführer der Bf wurde keine nachgewiesene Nutzungsvereinbarung über die Pkw getroffen.
Nach einem anonymen Hinweis begaben sich Mitarbeiter der Finanzpolizei im Juli 2018 an die Standorte der Fitnessstudios. Dort wurde der Geschäftsführer zu den im Ausland zugelassenen Kfz befragt und hatte in der Folge Unterlagen zur Verwendung der Kfz im Inland nachzureichen. Daraufhin wurden die drei Fahrzeuge im September 2018 wieder nach Deutschland rücküberstellt.
Das Finanzamt erließ nach Ermittlung des Sachverhaltes Bescheide betreffend die Normverbrauchsabgabe 10/2017 sowie für die Kraftfahrzeugsteuer 10-12/2017 und 01-06/2018, in denen die Bf als Abgabenschuldnerin herangezogen wurde. In der Beschwerde der Bf rügte diese einerseits die Inanspruchnahme als Abgabenschuldnerin, da gem § 4 Z 3 NoVAG (auch) die Zulassungsbesitzerin (die deutsche Leasingbank) als Steuerschuldnerin heranzuziehen ist und andererseits die Festsetzung der NoVA in voller Höhe, weil die Rücküberführung der Fahrzeuge bereits im Oktober 2018 erfolgte und diese daher nicht für eine unbestimmte Dauer in Ö verblieben. Der EuGH habe in der Rs Kommission/Irland (EuGH 19. 9. 2017, C-552/15) entschieden, dass Zulassungssteuern für Kfz bei bestimmter Nutzungsdauer nicht auf Grundlage des Fahrzeugwertes, sondern nur auf Grundlage des Wertverlustes im Inland bemessen werden dürfen. Daher hätte die NoVA nicht in voller Höhe festgesetzt werden dürfen.
Entscheidung des BFG
Das BFG weist eingangs darauf hin, dass die Verwendung eines Fahrzeuges im Inland, wenn es nach dem KFG zuzulassen wäre, gem § 1 Z 3 lit b 2. Fall NoVAG sowie § 1 Abs 1 Z 3 KfzStG der Steuerpflicht unterliegt. Die steuerfreie Verwendung von Kraftfahrzeugen mit ausländischer Zulassung in Ö ist gem § 79 KFG bei dauerndem Standort im Ausland bis zu einem Jahr und gem § 82 Abs 8 KFG bei dauerndem Standort im Inland bis zu einem Monat möglich. Nach Ablauf dieser Fristen muss jedenfalls eine Zulassung in Ö erfolgen. Bei Personen mit Hauptwohnsitz im Inland gilt bei Fahrzeugen mit ausländischem Kennzeichen eine Standortvermutung in Ö, welche bis zum Gegenbeweis gilt. Gem § 4 Z 3 NoVAG sind im Falle der Verwendung eines Fahrzeuges im Inland, wenn es nach dem Kraftfahrzeuggesetz zuzulassen wäre, der Zulassungsbesitzer und der Verwender als Gesamtschuldner anzusehen. Wer der „Verwender“ des Fahrzeuges ist, wird im NoVAG nicht bestimmt, diese Beurteilung liegt im Ermessen der Abgabenbehörde. Im vorliegenden Fall sah das BFG die Inanspruchnahme der Zulassungsbesitzerin (ausländische Leasingbank) jedenfalls nicht als gerechtfertigt an und widmete sich anschließend der Frage, wer der inländische „Verwender“ der Fahrzeuge ist. Da die Bf als Arbeitgeberin der drei Arbeitnehmer fungiert und der Geschäftsführer der Bf die Verfügungsmacht über die Fahrzeuge innehatte, kam das BFG zum Schluss, dass die Bf als „Verwenderin“ der Fahrzeuge anzusehen sei. Die Heranziehung des Geschäftsführers sei nicht naheliegend, da die Bf den Nutzen aus der Verwendung der Fahrzeuge zieht und auch alle Kosten iZm den Kfz trug. Auch die Inanspruchnahme der anderen Arbeitnehmer scheidet aus, da nur der Unternehmer über den Einsatz der Fahrzeuge entschied.
Die Steuerschuld für die NoVA entsteht gem § 7 Abs 1 Z 2 NoVAG im konkreten Fall mit dem Zeitpunkt der Einbringung im Inland. Dabei erfolgt in einem ersten Schritt die Festsetzung der NoVA auf den gesamten Fahrzeugwert und erst in einem nachfolgenden Verfahren kann gem § 12a NoVAG eine Vergütung der NoVA auf den Restwert des Fahrzeuges im Exportfall beantragt werden. Der ständigen Rsp des EuGH, dass die Zulassungssteuern nur proportional zur Dauer der inländischen Nutzung erhoben werden dürfen, wird durch die Vergütungsmöglichkeit in § 12a NoVAG entsprochen. Im vorgebrachten Fall Kommission/Irland wurde ua bemängelt, dass die irische Steuer bei einer von Anfang an bestimmten Nutzungsdauer im Inland nicht (nur) teilweise erhoben werden konnte. Eine solche von Anfang an bestimmte Nutzungsdauer lag aber nicht vor, da die Rücküberführung der Fahrzeuge nach Deutschland wohl nur aufgrund der behördlichen Ermittlungen erfolgte und keine zeitlich begrenzte Nutzungsüberlassung nachgewiesen werden konnte. Aus den genannten Gründen wies das BFG die Beschwerden der Bf ab, woraufhin die Bf eine außerordentliche Revision einbrachte.
Conclusio
Der vorliegende Fall zeigt eindrücklich, dass die Verwendung von im Ausland zugelassenen Kfz in Ö nach wie vor genutzt wird, um sich der NovA zu entziehen. Dies war wohl auch das Ziel der vorliegenden Gestaltung. Obwohl der Entscheidung des BFG daher im konkreten Fall zuzustimmen ist, wirft diese dennoch Fragen zur Unionsrechtskonformität des NoVAG auf. Hätte die deutsche K.S. GmbH die Fahrzeuge tatsächlich bereits von vornherein nur für eine bestimmte Zeit zur Verfügung gestellt, sieht das NoVAG idgF keine Möglichkeit vor, die NoVA nur anteilig einzuheben. Die Entscheidung des EuGH im Fall Kommission/Irland (EuGH 19. 9. 2017, C-552/15) scheint jedoch ua eine solche Möglichkeit der anteiligen NoVA-Festsetzung als unionsrechtlich zwingend geboten zu erachten. Diese Meinung wird von Haller nicht geteilt (siehe bspw Haller, Normverbrauchsabgabegesetz2 [2021] vor § 1 Rz 84 f), der keine Diskriminierung von Auslandssachverhalten erblickt, weil auch im reinen Inlandssachverhalt die gesamte NoVA sofort bezahlt werden muss und im Exportfall erst im Nachhinein rückerstattet wird. Ein diesbezüglicher Vorlageantrag des VwGH ist aber im folgenden Revisionsverfahren aufgrund der zeitlich unbestimmten Verwendung der Fahrzeuge im Inland nicht zu erwarten.
