Veräußerung von Kryptowährungen nach der Rechtslage vor dem ÖkoStRefG 2022: Verfügungsmacht über die Einnahmen
Bearbeiter: Dominic Thierstein
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Das BFG hatte zu entscheiden, ob die Anschaffung und Veräußerung von Kryptowährungen vor dem 1. 3. 2022 (somit nach der Rechtslage vor dem Inkrafttreten des ÖkoStRefG 2022) den Tatbestand des § 31 EStG erfüllt, obwohl der Erlös nicht auf das Bankkonto des Beschwerdeführers gutgeschrieben wurde und dieser dann die gleichen Kryptowährungen erneut erwarb. Das BFG entschied jedoch, dass die Verfügungsmacht über die Einkünfte vorlag, da er die notwendigen Unterlagen für die Gutschrift des Guthabens auf das Bankkonto ohne Weiteres vorlegen hätte können. Ohnehin habe der Bf bereits über den Betrag auf dem Konto der Kryptowährungsbörse Verfügungsgewalt gehabt, weshalb bereits zu diesem Zeitpunkt die Einkünfte zugeflossen und somit realisiert waren.
Der Beschwerdeführer (Bf) veräußerte im Zeitraum vom 9. 12. 2021 bis zum 13. 12. 2021 auf einer Online-Kryptowährungsbörse in seinem Privatvermögen gehaltene Kryptowährungen gegen Euro. Das Guthaben auf der Kryptowährungsbörse betrug insgesamt 1,37 Mio €, wovon der Veräußerungsgewinn 673.713,66 € waren. Der Bf veranlasste die Transferierung dieses Betrags von der Kryptowährungsbörse auf das Bankkonto seiner Hausbank. Letztere verlangte für die Durchführung der Überweisung zur notwendigen Erfüllung von Geldwäschevorschriften die Vorlage einer Überprüfung/Bestätigung durch einen Steuerberater. Da der Bf dies erst im Jänner hätte erfüllen können, orderte er, dass die Bank die Transaktion rückgängig machen soll. Die Bank transferierte den Betrag zurück auf das Konto bei der Kryptowährungsbörse. Dort erwarb der Bf die gleichen Kryptowährungen wie vor der Veräußerung. Nach Ansicht des Bf hatte er keine Verfügungsgewalt über das betreffende Guthaben, da der Betrag nicht auf dem Konto der Hausbank ausgewiesen wurde. Es bestehe keine Steuerbasis und der Betrag von 673.713,66 € unterliege somit nicht der Einkommensteuer.
Entscheidung des BFG
Da sich der Sachverhalt im Dezember 2021 abspielte, war die Rechtslage vor dem ÖkoStRefG 2022 anzuwenden. Die Veräußerung von weniger als ein Jahr im Privatvermögen gehaltener Kryptowährung nach der Rechtslage vor dem 1. 3. 2022 fällt nach hA und Rsp als Spekulationsgeschäft mit Wirtschaftsgütern unter § 31 EStG (vgl etwa Jakom/Marschner, EStG17 [2024] § 31 EStG Rz 9; Kirchmayr/Perl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn [Hrsg], EStG Kommentar [24. Lfg 2024] § 31 Tz 94; BFG 4. 1. 2024, RV/5100784/2022; 28. 6. 2024, RV/5100206/2024).
Einkünfte aus Spekulationsgeschäften sind realisiert (und somit steuerbar), wenn der Empfänger darüber rechtlich und wirtschaftlich bzw tatsächlich verfügen kann (VwGH 31. 1. 2022, Ra 2021/13/0095). Von der notwendigen wirtschaftlichen Vermengung des Vermögens kann ausgegangen werden, wenn die Einnahmen auf einem dem Steuerpflichtigen zuzurechnenden Konto erfasst sind (VwGH 9. 10. 2023, Ra 2023/13/0115). Zudem muss der Steuerpflichtige über die Einnahmen frei verfügen können (VwGH 31. 1. 2022, Ra 2021/13/0095).
Die Anschaffung und Veräußerung der Kryptowährungen erfolgte innerhalb der Frist von einem Jahr, wobei ein Unterschiedsbetrag von 673.713,66 € erzielt wurde. Dass der Betrag von der Hausbank nicht ausgewiesen wurde, liegt in der Sphäre des Bf, da er den erforderlichen Nachweis (die Bestätigung des Steuerberaters) ohne größere Schwierigkeiten erbringen hätte können. Nichtsdestotrotz kam dem Bf rechtliche und wirtschaftliche bzw tatsächliche Verfügungsmacht über die Einnahmen ohnedies bereits für den Euro-Betrag auf dem Konto der Kryptowährungsbörse zu. Er konnte über das Guthaben verfügen, da er die Transferierung auf das Konto der Hausbank, sowie die Rücktransferierung auf das Konto der Kryptowährungsbörse erwirkte. Zudem reinvestierte er den Betrag selbst in Kryptowährungen. Somit gelten Einnahmen aus der Veräußerung von Kryptowährungen, die innerhalb der Frist von einem Jahr angeschafft wurden, aus ertragsteuerlicher Sicht als zugeflossen, womit ein Spekulationsgeschäft iSd § 31 Abs 1 EStG verwirklicht wurde. Die Revision wurde mangels hg Rsp zugelassen.
Conclusio
Die vorliegende Entscheidung ist im Einklang mit der hA zur Besteuerung der Veräußerung von Kryptowährungen nach der alten Rechtslage (s dazu auch Piska/Völkel, Blockchain rules2 Rz 29.4 ff; Pischel, SWK 2021, 427; Kirnbauer, ecolex 2020, 1099). Mit dem Inkrafttreten des ÖkoStRefG 2022 fand eine umfassende Regelung der ertragsteuerlichen Behandlung von Kryptowährungen statt. § 27b EStG normiert nun die Besteuerung von Einkünften aus Kryptowährungen. Nach § 27b Abs 3 Z 3 EStG ist der Tausch einer Kryptowährung in ein gesetzlich anerkanntes Zahlungsmittel (wie etwa EUR, USD oder CHF) nun explizit steuerpflichtig. Dies gilt insb bereits, wenn der Betrag auf dem Konto einer Kryptowährungsbörse in einem gesetzlich anerkannten Zahlungsmittel gehalten wird (vgl Hoppel/Mayrhofer in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 27b Rz 25). Einkünfte aus Kryptowährungen unterliegen nun unabhängig von der einjährigen Spekulationsfrist dem besonderen Steuersatz von 27,5 % gem § 27a Abs 1 Z 2 EStG. Für den vorliegenden Fall hätte insb die freiwillige Option zur Besteuerung zum besonderen Steuersatz relevant sein können. Hätte der Bf die Einkünfte im Zeitraum von 1. 1. 2022 bis 28. 2. 2022 realisiert und die Option geltend gemacht, wäre der Steuersatz von 27,5 %, statt der progressiven Besteuerung nach § 33 EStG, anzuwenden gewesen. Dies sogar vor dem vollen Inkrafttreten des ÖkoStRefG 2022 am 1. 3. 2022 (s Piska/Völkel, Blockchain rules2 Rz 29.26).
