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VwGH: Ersatzleistungen des Dienstgebers für Vertreterentschädigungen sind steuerpflichtiger Arbeitslohn bei Hausbesorgern

Bearbeiter: Dominic Krenn

EStG 1988: § 26

Hausbesorgergesetz: § 17

Abstract

Hausbesorger sind nach dem Hausbesorgergesetz (HBG) gesetzlich verpflichtet, auf eigene Kosten für eine Vertretung zu sorgen. In Fällen der Dienstverhinderung wegen Krankheit oder Unfall, des Urlaubes und der Bildungsfreistellung gem § 118 ArbVG steht dem Hausbesorger gegenüber seinem Dienstgeber ein der Höhe nach beschränkter Ersatzanspruch zu. Strittig war vor dem VwGH, ob Ersatzleistungen des Dienstgebers, die eine Hausbesorgerin an ihre Vertreter als Vertreterentschädigung weiter entrichtet, steuerpflichtiger Arbeitslohn oder als „durchlaufender Posten“ iSd § 26 Z 2 EStG aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden sind. Wie bereits das BFG entschied der VwGH, dass Vertretungstätigkeiten im eigenen Interesse der Hausbesorgerin liegen. Die vom Dienstgeber ersetzten Vertreterentschädigungen sind daher weder „durchlaufende Gelder“ noch „Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber“ iSd § 26 Z 2 EStG. Vielmehr handelt es sich dabei um steuerpflichtigen Arbeitslohn.

VwGH 22. 1. 2025, Ro 2023/13/0009

Sachverhalt

Die Revisionswerberin (Rw) war als Hausbesorgerin tätig. Da ihr Dienstverhältnis vor dem 1. 7. 2000 begründet wurde, finden die Bestimmungen des HBG auf ihr Dienstverhältnis Anwendung. Nach § 17 Abs 1 HBG hat die Rw auf eigene Kosten für ihre Vertretung im Fall einer Dienstverhinderung aufzukommen. Dh, sie hat für eine Vertretung zu sorgen und dieser ein Vertreterhonorar zu entrichten. Gem § 17 Abs 2 HBG hat der Hauseigentümer, also der Dienstgeber der Hausbesorgerin, der Hausbesorgerin die Kosten für die Vertretung bis zum Höchstausmaß des der Hausbesorgerin für diesen Zeitraum gebührenden durchschnittlichen Montagsbruttogehalts zu ersetzen.

Mit Bescheid setzte das Finanzamt nach Wiederaufnahme des Verfahrens die Einkommensteuer der Rw für 2013 fest. Neben den schon bisher berücksichtigten Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit wurden auch die von der Rw für ihre Vertretungstätigkeiten bezogene Vertreterentschädigungen als Einkünfte aus selbstständiger Arbeit berücksichtigt. Gegen den Einkommensteuerbescheid erhob die Rw Beschwerde. Zwar sei die Nachversteuerung der erhaltenen Vertreterentschädigungen unbestritten. Die dem Lohnsteuerabzug unterworfenen Ersatzzahlungen des Dienstgebers, die sie wiederum an ihre Vertreter für deren Vertretertätigkeiten entrichtet hat, seien jedoch als durchlaufende Posten iSd § 26 Z 2 EStG zu qualifizieren und aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden.

Das BFG verneinte die Qualifikation der Vertreterentschädigungen als durchlaufende Posten iSd § 26 Z 2 EStG. Vielmehr sei die Rw gegenüber ihrer Vertretung im eigenen Namen und auf eigene Rechnung aufgetreten. Die Höhe der Vertretungszahlung, die die Rw an ihre Vertretung leistet, sei ihr zudem freigestanden. Sie hätte daher auch einen geringeren als den durch ihren Dienstgeber ersetzten Betrag an ihre Vertretung weiterleiten können. Die Revision ließ das BFG zu, weil höchstgerichtlich noch nicht entschieden wurde, wie Vertreterentschädigungen an eine unter das HBG fallende Hausbesorgerin zu behandeln sind.

Entscheidung des VwGH

Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden Dienstverhältnis sind Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit iSd § 25 Abs 1 Z 1 lit a EStG. Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), sowie Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersätze), gehören nach § 26 Z 2 EStG nicht zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit. Sinn dieser Bestimmung ist es, aus den Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit jene Beträge auszuscheiden, die ein Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben, oder die er erhält, weil er sie für den Arbeitgeber ausgegeben hat. Dabei müssen die Zwecke des Arbeitgebers im Vordergrund stehen. Der Arbeitnehmer darf an der Ausgabe dieser Beträge kein unmittelbares oder eigenes Interesse haben. Besteht auch ein eigenes, nicht ganz unerhebliches Interesse des Arbeitnehmers an den Aufwendungen, kann von einem Auslagenersatz nicht die Rede sein (vgl VwGH 18. 6. 1963, 0554/62 zum Auslagenersatz gem § 19 Abs 2 Z 1 EStG 1953).

Nach der Rsp der Zivilgerichte hat nach der eindeutigen Regelung des § 17 Abs 1 HBG der Hausbesorger bei seiner Verhinderung auf seine Kosten für eine Vertretung durch eine andere geeignete Person zu sorgen. Es hat also der Hausbesorger das Entgelt des Vertreters zu berichtigen, dessen Ersatz er wiederum nach § 17 Abs 2 HBG von seinem Dienstgeber (Hauseigentümer) begehren kann. Derselbe rechtliche und wirtschaftliche Erfolg kann auch dadurch hergestellt werden, dass in Form einer Anweisung unmittelbare Geldflüsse vom Hauseigentümer an die Urlaubsvertreter erfolgen (vgl OGH 26. 5. 1999, 5 Ob 126/99m). Aus zivilrechtlicher Perspektive besteht daher eine eigene Verpflichtung des Hausbesorgers, eine Vertretung in einem Verhinderungsfall (Krankheit, Unfall, Urlaub oder Bildungsfreistellung iSd § 118 ArbVG) zu bestellen. Für einen abweichenden wahren wirtschaftlichen Gehalt iSd § 21 Abs 1 BAO bestehen keine Anhaltspunkte. Weiters ist es auch der Hausbesorger selbst, der zur Entlohnung des Vertreters verpflichtet ist. Hierfür steht dem Hausbesorger gegenüber dem Dienstgeber ein der Höhe nach beschränkter (bis zum Höchstausmaß des dem Hausbesorger sonst für diesen Zeitraum gebührenden durchschnittlichen Monatsbruttoentgelts) Ersatzanspruch nach § 17 Abs 2 HBG zu.

Im Hinblick auf die eigene Verpflichtung des Hausbesorgers und das schon deswegen bestehende eigene Interesse des Hausbesorgers an dieser Vertretungstätigkeit liegen betreffend die Ersatzleistung des Dienstgebers weder „durchlaufende Gelder“ noch „Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber“ iSd § 26 Z 2 EStG vor. Es handelt sich vielmehr um Bezüge oder Vorteile der Rw aus ihrem bestehenden Dienstverhältnis. Wie bereits vom BFG vorgenommen, können die vom Hausbesorger an die Vertretung entrichteten Vertretungskosten als Werbungskosten berücksichtigt werden. Allerdings können die Vertretungskosten nicht zusätzlich zur für Hausbesorger anwendbaren Pauschalierung gem § 1 Z 7 der VO BGBl II 2001/382 geltend gemacht werden, da sie von der Pauschalierung umfasst sind. Die Revision war daher abzuweisen.

Conclusio

Der VwGH stellt somit klar, dass Ersatzleistungen des Dienstgebers für Vertreterentschädigungen auf Ebene des vertretenen Hausbesorgers steuerpflichtiger Arbeitslohn sind. Nach Ansicht des VwGH liegen von der Bemessungsgrundlage auszuscheidende „durchlaufende Gelder“ oder „Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber“ iSd § 26 Z 2 EStG nur vor, soweit Zwecke des Arbeitgebers im Vordergrund stehen und der Arbeitnehmer an der Ausgabe dieser Beträge kein unmittelbares eigenes Interesse hat. Da Hausbesorger gesetzlich verpflichtet sind, auf eigene Kosten Sorge für ihre Vertretung zu tragen, kann ihnen das eigene Interesse an der Vertretungstätigkeit und damit auch an der Ersatzleistung des Dienstgebers für das an den Vertreter bezahlte Vertreterhonorar nicht abgesprochen werden. Würde es keine gesetzliche Ersatzleistung des Dienstgebers nach § 17 Abs 2 HBG in Fällen der Dienstverhinderung wegen Krankheit oder Unfall, des Urlaubes und der Bildungsfreistellung gem § 118 ArbVG geben, würden Hausbesorger auf ihren Kosten für die Vertreter sitzenbleiben. Vor diesem Hintergrund werden Hausbesorger zumindest ein nicht ganz unerhebliches Interesse an der Ersatzleistung des Dienstgebers haben.

Für die Praxis bedeutet die Entscheidung des VwGH somit, dass die Ersatzleistung durch den Dienstgeber auf Ebene des Hausbesorgers, der sich vertreten lässt, der Lohnsteuer unterworfen wird. Die dem Hausbesorger entstandenen Kosten für die Vertretertätigkeit eines anderen Hausbesorgers können sodann als Werbungskosten zuerkannt werden. Hierbei ist jedoch zu beachten, dass derartige Vertretungskosten nicht zusätzlich zum für Hausbesorger anwendbaren Werbungskostenpauschale nach § 1 Z 7 der Verordnung BGBl II 2001/382 zuerkannt werden (siehe dazu bereits VwGH 20. 9. 2023, Ra 2022/13/0049). Sind die an die Vertreter entrichteten Vertretungskosten höher als das Werbungskostenpauschale, ist das Werbungskostenpauschale nicht mehr zusätzlich zu berücksichtigen. Die gesamten Werbungskosten sind sodann nachzuweisen. Daneben sind die Vertreterentschädigungen auch auf Ebene des Hausbesorgers, der die Vertretungstätigkeit leistet, als Einkünfte aus selbstständiger Arbeit zu besteuern. Dies unabhängig davon, dass die Vertreterentschädigung, die idR bloß die weitergeleitete Ersatzzahlung des Dienstgebers des vertretenen Hausbesorgers ist, bereits zuvor auf seiner Ebene der Lohnsteuer unterworfen wurde. Diese zweifache Besteuerung auf Ebene des vertretenen Hausbesorgers und des Vertreters wollte die Rw vermeiden, indem sie die Ersatzleistung auf ihrer Ebene als vertretene Hausbesorgerin als durchlaufenden Posten iSd § 26 Z 2 EStG behandelt.

Artikel-Nr.
Rechtsnews Nr. 36926 vom 10.07.2025